Зачастую федеральные арбитражные суды в различных округах России в аналогичных ситуациях принимают кардинально противоположные решения. Причины этого явления проанализировала в беседе с нашим корреспондентом руководитель группы судебных споров «ФБК-Право» Галина Акчурина.
Галина, ни для кого не секрет, что исход возможного спора с налоговиками нередко зависит от судебного округа, в котором слушается дело. По Вашему мнению, в чем причины?
Главная из причин заключается в несовершенстве налогового законодательства. Зачастую в Налоговый кодекс вносятся не выверенные изменения, оставляющие большой простор для судебного толкования. Как мы понимаем, это толкование может быть неоднозначным в различных судебных округах. Вторая причина кроется в самой системе арбитражных судов. В первой инстанции дело рассматривает арбитражный суд субъекта федерации, а апелляционное обжалование идет в арбитражных апелляционных судах. Кассационные жалобы рассматриваются в федеральных арбитражных судах округов. Исключительные дела пересматриваются в Высшем арбитражном суде, функция которого состоит в формировании единообразной практики и выработке принципиальных для экономики и хозяйственных отношений решений. Такое построение судебной системы делает итоговой инстанцией для большинства дел федеральный суд соответствующего округа. Вынося судебное решение, любой судья стремится к тому, чтобы решение не было отменено, поэтому если окружной федеральный арбитражный суд, в котором может быть пересмотрено конкретное дело, сформировал свою позицию по спорному вопросу, судья применит именно позицию суда своего округа, вне зависимости от того, какая практика сформировалась в других округах. Третья причина расхождений в судебной практике - недостаточность процедур, обеспечивающих ее единообразие.
Могли бы Вы назвать самые распространенные случаи подобных разночтений?
Чаще всего в судебной практике встречаются разночтения по проблемам, связанным с вычетом налога на добавленную стоимость. Одна из самых болезненных для налогоплательщиков ситуаций – приобретение товаров (работ, услуг) и постановка к вычету НДС, уплаченному, так называемым «недобросовестным контрагентам». Пленум Высшего Арбитражного Суда выпустил постановление № 53, помогающее судам найти признаки, свидетельствующие о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды. Именно получение необоснованной налоговой выгоды, как указал ВАС РФ, может являться основанием для отказа в вычете НДС и признания расходов для целей прибыли в такой ситуации.
Рекомендации в этом документе сводятся в основном к двум вещам: проверке реальности хозяйственной операции и к проверке того, что налогоплательщик проявил должную заботливость и осмотрительность при выборе контрагента. Как показала практика, налоговые органы далеко не всегда придерживаются ориентиров, указанных Пленумом ВАС РФ. Часто санкции применяются к налогоплательщику, совершившему реальную операцию и проявившему должную осмотрительность в выборе контрагента.
Пример из практики арбитражного суда Московского округа: крупная организация заключает сделку по закупке продовольственных товаров, проявив, на наш взгляд, максимум заботливости и осмотрительности в выборе контрагента: налогоплательщик перед заключением сделки получил от контрагента его учредительные документы, свидетельство о регистрации, а также свидетельство о постановке на учет в налоговых органах. То есть, у компании не было оснований для сомнений в добросовестности партнера. Сотрудничество продолжалось около двух лет, и вдруг при проверке выясняется, что контрагент через какое-то время после совершения сделки начал сдавать нулевую отчетность, а потом и вовсе перестал вести хозяйственную деятельность. Налоговая служба отказывает компании в вычете НДС, в признании расходов, произведенных при приобретении товаров. Налогоплательщик обращается в суд.
Специалисты, отслеживающие в федеральных арбитражных судах практику по НДС по такого рода спорам, не раз сталкивались с тем, что при доказанной реальности операций по приобретению товаров, расходы по налогу на прибыль признаются обоснованными, в то время как в вычете НДС налогоплательщику отказывают. В арбитражном суде Московского округа таких решений немало. Почему? Налоговые органы, а за ними иногда и суды нашли простой способ обойти постановление Пленума ВАС РФ № 53. Это происходит путем вменения формального несоблюдения требований статьи 169 Налогового кодекса РФ. Подход применяется следующий. При совершении сделки налогоплательщик получает от своего поставщика счет-фактуру. Счет-фактура – документ, являющийся основанием для вычета НДС. Счет-фактура должен быть подписан руководителем организации, реализовавшей товар. Если организация-поставщик уклоняется от уплаты налогов, то часто такие организации регистрируются по утерянным паспортам, либо регистрируются на лиц, которые не участвуют в реальной деятельности компании, хотя фактически такая деятельность ведется. Контроль за соблюдением законодательства при регистрации компаний возложен на налоговые органы, однако на практике он не выполняется ими надлежащим образом. В любом случае, если выявлен факт умышленного уклонения компании от уплаты налогов, то руководитель компании может быть привлечен к уголовной ответственности. Как следствие, руководители таких компаний отказываются от своей причастности к деятельности компаний в целом или к операциям, по которым вменяется уклонение от уплаты налогов. Налоговые органы, при выявлении ситуации приобретения товаров у компаний, которые не уплачивают налоги, проводят опросы руководителей этих фирм, по результатам которых фиксируют факт отказа руководителей поставщиков товаров от участия в указанных операциях и подписях на документах. Зафиксировав данный факт, даже без каких-либо дополнительных проверок, налоговые органы вменяют компании – приобретателю товаров, нарушение статьи 169 НК РФ – отсутствие подписи руководителя на счете-фактуре.
Если подобный спор разрешается в Федеральном арбитражном суде Московского округа и у суда есть показания руководителя организации-контрагента о том, что он не подписывал счета-фактуры, налогоплательщик не редко получает отказ в вычете НДС. Пункт 5 статьи 169 НК требует наличия под документами подписи генерального директора. Подпись на счете-фактуре стоит, но формальный руководитель отказался от нее, заявив, например, что не учреждал данную организацию, а просто потерял паспорт.
В практике Федеральных арбитражных судов Западно-Сибирского округа, Поволжского округа вы не увидите такого формального подхода к оценке доказательств. Сам по себе факт отказа генерального директора от подписи на счетах-фактурах не может являться безусловным доказательством необоснованности вычета НДС. Согласно закону о государственной регистрации именно налоговый орган обязан проверять и наличие адреса, и реальность учредителя у новой организации. Налоговый орган на практике эти требования не соблюдает, поэтому у судов Поволжского и Западно-Сибирского округов есть решения, в которых говорится: если операция не была фиктивной и налогоплательщик не мог знать, что контрагент уклоняется от уплаты налогов, НДС к вычету поставлен правомерно. Суды, трактующие такие ситуации в пользу налогоплательщиков, принимают во внимание то, что статья 169 НК РФ требует от налогоплательщика только формальной проверки заполнения реквизита – подписи руководителя и не обязывает его проводить подчерковедческую экспертизу каждого полученного от поставщика документа. Не возлагают на хозяйствующих субъектов таких обязанностей и обычаи делового оборота. Все, что могут сделать налогоплательщики, проверяя полученные от контрагентов документы, - запросить учредительные документы компании, подтверждение постановки на учет в налоговых органах и убедиться, что если гендиректором компании согласно учредительным документам является Иванов Иван Иванович, то под документами стоит подпись именно Иванова И.И. Кроме того, суды принимают во внимание и то, что показания руководителя организации, которой вменяется уклонение от уплаты налогов, являются показаниями заинтересованного лица, в связи с чем сами по себе не могут свидетельствовать о совершении налогового правонарушения покупателем товаров.
Также часто возникают споры по поводу вычета НДС, уплаченного заемными средствами...
Некоторые суды находили в статье 169 НК основания для отказа в вычете НДС, уплаченного за счет заемных средств. При этом и Конституционный суд, и Высший арбитражный суд указали, что сам по себе факт уплаты этого налога из заемных средств не является безусловным основанием для отказа в вычете НДС. В суде Московского округа вероятность получить отказ высока, если заем, пошедший на уплату налога, погашен за счет перекредитования. Такая ситуация часто возникает у лизинговых компаний, не имеющих возможность получить заемные средства на весь срок лизинга из-за ограничений, устанавливаемых банками. При выявлении фактов недостаточности собственных средств для погашения займа, суд отказывает в вычете НДС со ссылкой на отсутствие реального характера затрат (постановления ФАС МО от 21 февраля 2007 г. № КА-А40/13499-06, от 06 февраля 2007 г. № КА-А40/12857-06). На деле же предприятие ведет хозяйственную деятельность, возвращает кредиты.
Суды Западно-Сибирского, Восточно-Сибирского и Северо-Западного округов, напротив, считают, что выдача новых кредитов только подтверждает хорошую кредитную историю предприятия и не свидетельствует о нереальности затрат. В постановлениях данных судов указывается, что из п. 9 постановления Пленума ВАС РФ от 12 октября 2006 г. N 53 следует, что использование заемных средств, а также эффективность их использования сами по себе не могут являться основанием для отказа в вычете НДС. Пока не доказано отсутствие реальной хозяйственной деятельности, фиктивность заключенных сделок, наличие сговора участников сделок, направленного на уклонение от уплаты налогов, отказ в вычете НДС – неправомерен. По нашему мнению, позиция данных судов полностью основана на законе и практике ВАС РФ.
Не единообразно складывается в округах и практика по критериям выявления достаточности собственных средств для погашения кредитов и займов. Для доказательства факта недостаточности собственных средств на погашение кредита налоговые органы ссылаются на анализ финансового состояния налогоплательщика, произведенный по методике, примененной в приказе Федеральной службы России по финансовому оздоровлению от 23 января 2001 г. № 16. Очевидно, что этот подход не обоснован, но у судов разных округов мнение на этот счет не всегда совпадает. В ряде постановлений обоснованно указывается, что ссылка налогового органа на данный документ некорректна, поскольку он имеет другую сферу применения. Кроме того, примененные в приказе коэффициенты определяются на основании данных, отражаемых по принципу «начисления». Фактически источник уплаты денежных средств поставщику может быть определен только «кассовым методом», на основании конкретных данных по движению денежных средств по расчетным счетам, спецсчетам, кассе и т.п. В других же постановлениях, например в отдельных актах ФАС Московского округа, суды не усматривают нарушений закона при использовании налоговым органом таких коэффициентов для определения достаточности собственных средств на погашение кредита.
Так когда-нибудь суды придут к единообразной политике в принятии решений по одному и тому же вопросу?
Формированию единой судебной практике способствует несколько механизмов. Первый - работа Высшего Арбитражного Суда. На него ложится изучение и обобщение практики применения арбитражной практики по налоговому законодательству, дача разъяснений по спорным вопросам; разработка предложений по совершенствованию законов. Второй механизм формирования единообразной практики связан с рассмотрением ВАС РФ дел в качестве суда первой инстанции. Речь идет о таком спорном, но крайне позитивном механизме формирования единообразной практики – обжалование в Высшем Арбитражном Суде писем Министерства финансов как нормативных актов. О том, какие письма Минфина РФ могут быть обжалованы в ВАС РФ, подробно указано в решении ВАС РФ от 26 января 2005 г. N 16141/04. Один из последних примеров обжалования писем Минфина – дело Чепецкого механического завода, постановление по которому было вынесено 9 октября 2007 г. N 7526/07.
Очень спорный способ преодоления противоречий в судебной практике – это публикация мотивированных определений об отказе в передаче дела в президиум Высшего Арбитражного Суда. К сожалению, пока данные определения, на наш взгляд, не в полной мере выполняют указанную функцию. Это обусловлено тем, что такие определения, вынесенные разными судьями, сами содержат противоречивые правовые позиции по одному и тому же правовому вопросу. То есть имеют место ситуации, при которых нижестоящие суды по разному применили (истолковали) одну и ту же норму. По обоим делам заинтересованная сторона обращается с заявлением о пересмотре судебных актов в порядке надзора. И по одному, и по другому делу суд отказывает в передаче дела в Президиум ВАС РФ, мотивируя свое решение тем, что судом не установлено неправильное применение норм материального права. Кроме того, важно четко определить правовой статус этих документов. Некоторые региональные суды воспринимают их как руководство к действию, как рекомендацию ВАС РФ по применению конкретной нормы. Если же определения на практике будут применяться как руководящие документы, очень важно внедрить порядок их отслеживания их единообразия.
Имеются и другие механизмы содействия единообразию судебной практики. Положительное значение имеют лекции, читаемые судьями Высшего Арбитражного Суда в нижестоящих судах. Это эффективный способ обмена информацией, правовыми позициями по конкретным вопросам. Также было бы целесообразно проводить в расширенном порядке научно-консультативные советы по наиболее принципиальным и сложным правовым вопросам.
Далеко не последнюю роль в формировании единообразной судебной практики должно играть Министерство финансов. В статью 32 Налогового кодекса внесены изменения, обязывающие все нижестоящие налоговые органы выполнять предписания Министерства финансов. Тем не менее, опыт показывает, что эти требования не выполняют не только налоговые органы на местах, но и в ряде случаев ФНС РФ. Так, например, если налоговый орган в нарушение писем Минфина РФ производит доначисления налогов, которые впоследствии обжалуются в ФНС РФ, то процедура рассмотрения жалобы часто носит формальный характер. Решения налоговых органов, принятые в нарушение позиции Минфина РФ, не отменяются. Эти факты свидетельствуют о недостаточно эффективной работе механизмов, обеспечивающих реальное подчинение налоговых органов Министерству финансов РФ, контроль за выполнением его предписаний на местах.
Комментарии