Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Морозовой Н.А., судей Асмыковича А.В., Дмитриева В.В., при участии от Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 6 Чурсиной Е.И. (доверенность от 25.12.2007 N 57-04-05/9), от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Санкт-Петербургу Осиповой Н.А. (доверенность от 23.04.2008 N 03-09/06867), от закрытого акционерного общества "Первый контейнерный терминал" Онзулс Л.А. (доверенность от 27.08.2007 N 156/2007), Тихомировой М.С. (доверенность от 12.05.2008), рассмотрев 22.05.2008 в открытом судебном заседании кассационную жалобу Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 6 на решение Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 27.08.2007 (судья Денего Е.С.) и постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 29.01.2008 (судьи Третьякова Н.О., Будылева М.В., Горбачева О.В.) по делу N А56-45242/2006,
УСТАНОВИЛ:
закрытое акционерное общество "Первый контейнерный терминал" (далее - Общество) обратилось в Арбитражный суд города Санкт-Петербурга и Ленинградской области с заявлением (с учетом уточнений в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, далее - АПК РФ; т. 2, л.д. 65 - 68) о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Санкт-Петербургу (далее - Инспекция по крупнейшим налогоплательщикам), оформленного письмом от 06.06.2006 N 11-13/08929, об отказе в рассмотрении налоговой декларации по ставке 0% за июнь 2003 года и заявления о возмещении 1 289 810 руб. налога на добавленную стоимость (далее - НДС) за указанный период, а также об обязании Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 6 (далее - Инспекция N 6) возместить Обществу 1 289 810 руб. НДС путем возврата на расчетный счет.
Определением суда первой инстанции от 12.04.2007 к участию в деле в качестве второго ответчика привлечена Межрегиональная инспекция Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 6 (далее - Инспекция N 6).
Решением от 27.08.2007 суд признал недействительным ненормативный акт Инспекции по крупнейшим налогоплательщикам от 06.06.2006 N 11-13/08929 в части отказа в рассмотрении заявления о возврате НДС за июнь 2003 года. В удовлетворении остальной части требований отказано. Суд обязал Инспекцию N 6 устранить допущенные нарушения прав и законных интересов Общества путем возврата 1 289 810 руб. НДС за июнь 2003 года в порядке, предусмотренном пунктом 4 статьи 176 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ).
Постановлением апелляционной инстанции от 29.01.2008 решение от 27.08.2007 отменено в части отказа в удовлетворении требования Общества о признании недействительным ненормативного акта Инспекции по крупнейшим налогоплательщикам, оформленного письмом от 06.06.2006 N 11-13/08929, о непринятии к рассмотрению налоговой декларации по НДС по ставке 0% за июнь 2003 года. В указанной части заявленные требования удовлетворены. В остальной части решение суда первой инстанции от 27.08.2007 оставлено без изменения.
В кассационной жалобе Инспекция N 6 просит отменить вынесенные судебные акты и отказать Обществу в удовлетворении заявленных требований, ссылаясь на неправильное применение судами норм материального права, неполное выяснение фактических обстоятельств и несоответствие выводов судов материалам дела. По мнению подателя жалобы, поскольку налоговый орган вправе принять решение о возмещении заявленных сумм налога только после проведения соответствующей камеральной налоговой проверки, то в данном случае возмещение налога Обществу возможно только при условии представления налогоплательщиком уточненной декларации по НДС за июнь 2003 года. Инспекция N 6 считает, что выводы судов об обязанности налогового органа произвести возмещение НДС без проверки налоговой декларации при наличии всех документов, предусмотренных статьей 165 НК РФ, и заявления о возврате этого налога, противоречит нормам Налогового кодекса Российской Федерации. Налоговый орган также отмечает, что представленную Обществом 07.05.2005 декларацию за июнь 2003 года нельзя рассматривать как уточненную, поскольку данные, отраженные в повторной декларации, об объектах налогообложения, полученных доходах и произведенных расходах, источниках доходов, налоговой базе, налоговых льготах, исчисленной сумме налога аналогичны сведениям, указанным в первоначальной декларации. Кроме того, Инспекция N 6 считает необоснованным вывод судов о том, что в рамках выездной проверки Общества налоговый орган исследовал обстоятельства, касающиеся правильности предъявления к возмещению НДС при осуществлении экспортных операций за период с 01.02.2003 по 28.02.2004, в том числе и в отношении спорного налогового периода. По мнению подателя жалобы, правомерность предъявления к возмещению НДС устанавливается налоговым органом в ходе камеральной, а не выездной проверки, как указывают суды.
В отзыве Общество просит обжалуемые судебные акты оставить без изменения, а кассационную жалобу Инспекции N 6 - без удовлетворения.
Инспекция по крупнейшим налогоплательщикам в отзыве поддерживает доводы Инспекции N 6, приведенные в кассационной жалобе, и просит судебные акты отменить, в удовлетворении требований Обществу отказать.
В судебном заседании представители налоговых органов поддержали доводы кассационной жалобы, а представитель Общества - доводы отзыва на нее.
Законность обжалуемых судебных актов проверена в кассационном порядке в соответствии со статьей 286 АПК РФ.
Как следует из материалов дела, Инспекция по крупнейшим налогоплательщикам провела камеральную налоговую проверку представленной Обществом 21.07.2003 декларации по НДС по ставке 0% за июнь 2003 года, согласно которой им заявлено к вычету 1 289 810 руб. НДС, уплаченного при реализации товаров на экспорт.
По результатам проверки названной декларации и документов, предусмотренных статьей 165 НК РФ, Инспекция по крупнейшим налогоплательщикам вынесла решение от 21.10.2003 N 07-31/446 об отказе в возмещении 1 289 810 руб. НДС за июнь 2003 года. Основанием для принятия такого ненормативного акта послужило непредставление Обществом полного комплекта документов, установленных статьей 165 НК РФ, а именно: Обществом представлен лишь один договор, заключенный с фирмой "Baltic Terminal Operations LTD", в то время как в перечне данных об условиях поставки за июнь 2003 года указано 90 договоров; из представленных выписок банка не представляется возможным определить плательщика денежных средств и установить, во исполнение какого договора произведена оплата; платежные документы к проверке не представлены.
Общество не согласилось с вынесенным Инспекцией по крупнейшим налогоплательщикам решением от 21.10.2003 N 07-31/446 и обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании его недействительным.
Решением Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 05.04.2004 по делу N А56-6404/2004, оставленным без изменения апелляционной и кассационной инстанциями, заявленные Обществом требования оставлены без удовлетворения (т. 1, л.д. 113 - 116).
Позднее, 05.07.2005, Общество повторно представило в Инспекцию по крупнейшим налогоплательщикам декларацию по НДС по ставке 0% за июнь 2003 года (т. 1, л.д. 15), пакет документов в соответствии со статьей 165 НК РФ в подтверждение правомерности применения ставки 0% и налоговых вычетов по НДС, а также заявление о возмещении 1 289 810 руб. НДС за июнь 2003 года (т. 1, л.д. 28).
В свою очередь Инспекция по крупнейшим налогоплательщикам направила в адрес Общества письмо от 06.06.2006 N 11-13/08929, в котором указала, что представленная им декларация по НДС за июнь 2003 года оставлена без рассмотрения и без вынесения решения, а заявление о возврате НДС за названный период - без исполнения. При этом налоговый орган сослался на то, что действующим законодательством не предусмотрена подача повторных налоговых деклараций за один и тот же налоговый период, а суммы реализации за июнь 2003 года и налоговых вычетов могут быть отражены в налоговых декларациях по НДС по ставке 0% только путем подачи уточненной налоговой декларации.
Общество посчитало решение Инспекции по крупнейшим налогоплательщикам, оформленного письмом от 06.06.2006 N 11-13/08929, незаконным и оспорило его в судебном порядке (с учетом уточнений).
При вынесении решения суд первой инстанции исходил из того, что Общество, заявив требование о признании недействительным письма Инспекции по крупнейшим налогоплательщикам в части отказа в рассмотрении представленной Обществом 05.07.2005 повторной налоговой декларации по НДС по ставке 0% за июнь 2003 года, не сослалось на положения Налогового кодекса Российской Федерации, которые предусматривают возможность представления повторной декларации, обязанность налогового органа принять и провести ее проверку, а также регламентируют процедуру рассмотрения повторной декларации. По мнению суда первой инстанции, Общество в соответствии с пунктом 4 части 2 статьи 125 АПК РФ не указало, какие нормы действующего налогового законодательства нарушены налоговым органом при отказе в рассмотрении повторной декларации. Вместе с тем суд первой инстанции посчитал, что письмо Инспекции по крупнейшим налогоплательщикам от 06.06.2006 N 11-13/08929 в части оставления без рассмотрения декларации и документов, предусмотренных статьей 165 НК РФ, и заявления Общества о возврате НДС за июнь 2003 года является неправомерным и подлежит признанию недействительным в соответствующей части.
Апелляционная инстанция отменила решение от 27.08.2007 в части отказа в удовлетворении требований Общества о признании недействительным ненормативного акта Инспекции по крупнейшим налогоплательщикам, оформленного письмом от 06.06.2006 N 11-13/08929, по эпизоду непринятия к рассмотрению налоговой декларации по НДС по ставке 0% за июнь 2003 года, указав на то, что право на применение налоговых вычетов по НДС и налоговой ставки 0% законодатель связывает с наличием у налогоплательщика надлежащего комплекта документов в определенном налоговом периоде. Налогоплательщик воспользовался указанным правом и представил в Инспекцию по крупнейшим налогоплательщикам полный комплект документов, предусмотренный статьей 165 НК РФ, одновременно с декларацией за соответствующий налоговый период. Законодательством о налогах и сборах не предусмотрен конкретный порядок повторного представления налогоплательщиком декларации и соответствующего пакета документов в случае, если ранее налоговым органом проверялись налоговые декларации и соответствующие документы, представляемые плательщиками в силу требований статьи 165 НК РФ, и налоговый орган отказал в возмещении налога.
Кассационная инстанция, изучив материалы дела и проверив доводы, изложенные в жалобе, считает выводы апелляционного суда правильными и соответствующими материалам дела, в связи с чем не находит оснований для отмены постановления апелляционного суда от 29.01.2008.
Право налогоплательщика на применение налоговой ставки 0% при реализации товаров (работ, услуг) за пределы таможенной территории Российской Федерации и на возмещение НДС из бюджета, порядок реализации этого права при экспорте товаров (работ, услуг) установлены статьями 164, 165, 171, пунктом 3 статьи 172, пунктом 4 статьи 176 НК РФ.
Согласно подпункту 1 пункта 1 статьи 164 НК РФ при реализации товаров, вывезенных в таможенном режиме экспорта, налогообложение НДС производится по ставке в размере 0% при условии представления в налоговые органы документов, подтверждающих фактический экспорт товаров. При этом суммы НДС, уплаченные при приобретении товаров (работ, услуг), использованных при осуществлении указанных операций, подлежат вычету на основании отдельной налоговой декларации и соответствующих документов, предусмотренных статьей 165 НК РФ.
В соответствии с подпунктом 2 пункта 1 статьи 164 НК РФ налогообложение производится по налоговой ставке 0% при реализации товаров (работ, услуг), непосредственно связанных с производством и реализацией товаров, указанных в подпункте 1 пункта 1 статьи 164 НК РФ. Действие данной нормы распространяется на работы (услуги) по сопровождению, транспортировке, погрузке и перегрузке экспортируемых за пределы территории Российской Федерации товаров и импортируемых в Российскую Федерацию, выполняемые российскими перевозчиками, и иные подобные работы (услуги), а также работы (услуги) по переработке товаров, помещенных под таможенные режимы переработки товаров на таможенной территории и под таможенным контролем.
Пункт 4 статьи 165 НК РФ определяет, что для подтверждения применения ставки 0% по НДС налогоплательщик обязан представить в налоговый орган следующие документы:
- контракт налогоплательщика с иностранным партнером на поставку товара за пределы таможенной территории Российской Федерации;
- выписку банка, подтверждающую фактическое поступление выручки от иностранного лица - покупателя товара на счет налогоплательщика в российском банке;
- грузовую таможенную декларацию с отметками российского таможенного органа, осуществившего выпуск товара в режиме экспорта, и российского таможенного органа, в регионе деятельности которого находится пункт пропуска, через который товар был вывезен за пределы таможенной территории Российской Федерации;
- копии транспортных, товаросопроводительных и (или) иных документов с отметками пограничных таможенных органов, подтверждающих вывоз товаров за пределы территории Российской Федерации.
В соответствии с пунктом 9 статьи 165 НК РФ документы, предусмотренные пунктами 1 - 4 статьи 165 НК РФ, представляются налогоплательщиками для подтверждения обоснованности применения налоговой ставки 0% при реализации товаров (работ, услуг), указанных в подпунктах 1 - 3 и 8 пункта 1 статьи 164 НК РФ, в срок не позднее 180-ти дней, считая с даты оформления региональными таможенными органами грузовой таможенной декларации на вывоз товаров в таможенном режиме экспорта или транзита. Вместе с тем пункт 10 статьи 165 НК РФ устанавливает, что указанные документы представляются налогоплательщиком для обоснования применения налоговой ставки 0% одновременно с налоговой декларацией.
В силу пункта 2 статьи 173 НК РФ превышение сумм налоговых вычетов над суммами НДС подлежит возмещению налогоплательщику в порядке, предусмотренном статьей 176 НК РФ, за исключением случаев, когда налоговая декларация подана налогоплательщиком по истечении трех лет после окончания соответствующего налогового периода.
Следовательно, налогоплательщик не утрачивает право на возмещение ему суммы налоговых вычетов при применении ставки 0% и после истечения 180-дневного срока, предусмотренного Налоговым кодексом Российской Федерации при подтверждении правомерности применения налоговых вычетов и налоговой ставки 0% до истечения трехлетнего срока со дня окончания соответствующего налогового периода.
Таким образом, апелляционный суд пришел к правильному выводу о том, что при осуществлении операций по реализации товаров (работ, услуг) на экспорт суммы НДС, уплаченные поставщикам товаров (работ, услуг) и не возмещенные налогоплательщику на основании решения налогового органа, вынесенного по результатам проверки налоговой декларации по НДС по налоговой ставке 0% и документов, представленных налогоплательщиком, могут быть возмещены до истечения трех лет после окончания налогового периода, за который подавалась данная декларация, при условии последующего представления в налоговый орган налоговой декларации и документов, подтверждающих обоснованность применения ставки 0%, на основании решения налогового органа, вынесенного по результатам проверки вновь представленной декларации и соответствующих документов. Право на применение налоговых вычетов по НДС и налоговой ставки 0% законодатель связывает с наличием у налогоплательщика надлежащего комплекта документов в определенном налоговом периоде. Указанным правом и воспользовался налогоплательщик, представив в Инспекцию по крупнейшим налогоплательщикам полный комплект документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, одновременно с декларацией за соответствующий налоговый период.
Данный вывод апелляционной инстанции согласуется с правовой позицией Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в постановлении от 16.05.2006 N 14873/2005, в котором указано, что отказ в возмещении сумм НДС по налоговой ставке 0% в определенном налоговом периоде не лишает налогоплательщика права на повторное представление в налоговый орган документов в ином налоговом периоде в пределах установленного законодательством срока. Иное истолкование закона приводило бы к нарушению прав налогоплательщиков на получение обоснованной налоговой выгоды и влекло бы нарушение баланса частных и публичных интересов.
Из материалов дела видно, что Общество 05.07.2005 в соответствии с требованиями законодательства о налогах и сборах повторно представило в налоговый орган налоговую декларацию по НДС по налоговой ставке 0% за июнь 2003 года и пакет документов, предусмотренных статьей 165 НК РФ.
Согласно статье 80 НК РФ налоговый орган не вправе отказать в принятии налоговой декларации, представленной налогоплательщиком по установленной форме.
Следовательно, Инспекция по крупнейшим налогоплательщикам обязана была принять повторную налоговую декларацию по ставке 0% за июнь 2003 года, поданную Обществом 05.07.2005 одновременно с пакетом документов, установленных статьей 165 НК РФ, и рассмотреть ее в порядке, предусмотренном статьей 176 НК РФ.
В соответствии с пунктом 4 статьи 176 НК РФ в редакции, действовавшей в спорный период, в течение трех месяцев, считая со дня представления налогоплательщиком налоговой декларации, указанной в пункте 6 статьи 164 НК РФ, налоговый орган производит проверку обоснованности применения налоговой ставки 0% и налоговых вычетов и принимает решение о возмещении путем зачета или возврата соответствующих сумм либо об отказе (полностью или частично) в возмещении.
Из этого следует, что налоговый орган обязан в трехмесячный срок с момента представления налогоплательщиком налоговой декларации и соответствующих документов проверить правомерность применения налогоплательщиком ставки 0% и налоговых вычетов и принять соответствующее решение. Если налоговым органом нарушен указанный срок, то он обязан принять решение о правомерности применения налогоплательщиком ставки 0% и о возмещении налога (абзац пятый пункта 4 статьи 176 НК РФ).
Аналогичный вывод следует из определения Конституционного Суда Российской Федерации от 21.12.2004 N 456-О "Об отказе в принятии к рассмотрению жалобы общества с ограниченной ответственностью "Северавтотранс" на нарушение конституционных прав и свобод пунктом 2 статьи 165 и абзацем пятым пункта 4 статьи 176 Налогового кодекса Российской Федерации", в котором отмечено: "что касается нормы абзаца пятого пункта 4 статьи 176 Налогового кодекса Российской Федерации, то сама по себе она не содержит какой-либо неопределенности и не предусматривает возможность вынесения налоговыми органами решения об отказе в возмещении налога на добавленную стоимость после истечения установленных законом сроков". Данная правовая позиция подтверждена Конституционным Судом Российской Федерации в определении от 15.02.2005 N 93-О "Об отказе в принятии к рассмотрению жалобы общества с ограниченной ответственностью "Тайга-Экс" на нарушение конституционных прав и свобод положениями пункта 2 статьи 169, абзаца второго пункта 1 и пункта 6 статьи 172 и абзаца третьего пункта 4 статьи 176 Налогового кодекса Российской Федерации".
Это согласуется и с позицией Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в постановлении от 11.03.2008 N 14309/07, о том, что невынесение налоговым органом решения по повторно представленной Обществом налоговой декларации по НДС по налоговой ставке 0% является незаконным.
В данном случае Инспекция по крупнейшим налогоплательщикам в нарушение требований Налогового кодекса Российской Федерации, в частности пункта 4 статьи 176 НК РФ, отказала в проведении камеральной налоговой проверки поданных Обществом декларации по НДС по ставке 0% за июнь 2003 года и документов, предусмотренных статьей 165 НК РФ, и не приняла соответствующего решения о возмещении или об отказе в возмещении сумм НДС, чем нарушила права и законные интересы Общества в сфере налоговых правоотношений.
Вынесение налоговым органом решения об отказе в принятии к рассмотрению декларации и приложенных к ней документов, как обоснованно указал апелляционный суд, не предусмотрено Налоговым кодексом Российской Федерации.
Таким образом, апелляционная инстанция обоснованно указала на то, что Инспекция по крупнейшим налогоплательщикам неправомерно отказала Обществу в принятии и рассмотрении поданной декларации по НДС по ставке 0% за июнь 2003 года, а также приложенных к ней документов, которые ранее заявителем в налоговый орган не представлялись, а следовательно, и не являлись предметом соответствующей налоговой проверки.
Кроме того, налоговым органом 30.07.2004 по результатам выездной налоговой проверки вынесено решение N 09-31/349 о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения. Судебными актами по делу N А56-31286/04 решение налогового органа от 30.07.2004 N 09-31/349 за период с 01.02.2003 по 28.02.2004, в том числе и по спорному налоговому периоду, вынесенное по результатам выездной налоговой проверки, признано недействительным. Так, кассационная инстанция в постановлении от 29.06.2005 указала, что за спорные налоговые периоды согласно налоговым декларациям "в подтверждение обоснованности применения ставки 0% и налоговых вычетов общество представило налоговому органу и в суд документы, предусмотренные пунктом 4 статьи 165 НК РФ" (т. 1, л.д. 143 - 147).
Таким образом, следует признать правильным вывод апелляционной инстанции о том, что у налогового органа отсутствовали правовые основания для отказа Обществу в рассмотрении налоговой декларации за июнь 2003 года и документов, поименованных в статье 165 НК РФ, а также заявления о возмещении 1 289 810 руб. НДС.
Апелляционной коллегией правомерно отклонен довод Инспекции N 6 о том, что возмещение заявителю сумм НДС возможно при представлении им в налоговый орган уточненной налоговой декларации за июнь 2003 года с изменением сумм реализации.
Согласно статье 81 НК РФ внесение дополнений и изменений в налоговую декларацию осуществляется при обнаружении налогоплательщиком в поданной им налоговой декларации неотражения или неполноты отражения сведений, а равно ошибок, приводящих к занижению суммы налога, подлежащей уплате.
В рассматриваемой ситуации налогоплательщик не вносил изменений или дополнений в налоговую декларацию, а направил в налоговый орган повторный комплект документов для подтверждения ставки 0%, следовательно, оснований для предъявления уточненной декларации у Общества не имелось.
Таким образом, кассационная коллегия считает, что апелляционный суд всесторонне и полно исследовал материалы дела, дал надлежащую оценку всем доказательствам и применил нормы материального права, подлежащие применению, в связи с чем оснований для его отмены не имеется.
Учитывая изложенное и руководствуясь статьей 286, пунктом 1 части 1 статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа
ПОСТАНОВИЛ:
постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 29.01.2008 по делу N А56-45242/2006 оставить без изменения, а кассационную жалобу Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 6 - без удовлетворения.
Председательствующий
Н.А.МОРОЗОВА
Судьи
А.В.АСМЫКОВИЧ
В.В.ДМИТРИЕВ