Вопрос: В соответствии с Федеральным законом от 14.07.2022 N 263-ФЗ п. 2 ст. 223 Налогового кодекса РФ (далее - НК РФ) утрачивает силу с 01.01.2023. Соответственно, в целях исчисления НДФЛ налоговыми агентами с 01.01.2023 датой фактического получения физическими лицами дохода в виде оплаты труда в соответствии с п. 1 ст. 223 НК РФ будет признаваться день выплаты дохода, в том числе перечисления дохода на счета налогоплательщика в банках.
В соответствии с действующим до 31.12.2022 п. 2 ст. 223 НК РФ при получении дохода в виде оплаты труда датой фактического получения налогоплательщиком такого дохода признается последний день месяца, за который ему был начислен доход за выполненные трудовые обязанности в соответствии с трудовым договором.
В соответствии с разъяснениями Минфина России и ФНС России (Письма от 28.01.2021 N 03-04-05/5316, от 21.02.2019 N 03-04-05/11355, от 26.04.2018 N 03-04-06/28613, от 01.02.2017 N 03-04-06/5209) до истечения месяца доход в виде оплаты труда не может считаться полученным, до окончания месяца НДФЛ не может быть исчислен и удержан. На основании п. 4 ст. 226 НК РФ налоговые агенты обязаны удержать начисленную сумму НДФЛ непосредственно из доходов налогоплательщика при их фактической выплате. Таким образом, удержание у налогоплательщика исчисленной по окончании месяца суммы налога производится налоговым агентом из доходов при их фактической выплате после окончания месяца, за который сумма налога была исчислена.
В соответствии со ст. 136 Трудового кодекса РФ заработная плата выплачивается не реже чем каждые полмесяца. Конкретная дата выплаты заработной платы устанавливается правилами внутреннего трудового распорядка, коллективным договором или трудовым договором не позднее 15 календарных дней со дня окончания периода, за который она начислена.
Внутренними нормативными документами Публичного акционерного общества (далее - ПАО) предусмотрена выплата заработной платы двумя частями: до 25-го числа текущего месяца аванс и до 10-го числа следующего месяца окончательный расчет по заработной плате с работниками.
На сумму выплачиваемого аванса за декабрь 2022 г. (выплата будет осуществляться 23.12.2022 с учетом выходных дней) распространяются нормы налогового законодательства, действующие до 01.01.2023. И в соответствии с разъяснениями Минфина России и ФНС России доход в виде оплаты труда за декабрь 2022 г. не может считаться полученным работниками (месяц, за который осуществляется выплата, еще не окончен), НДФЛ не может быть исчислен и удержан ПАО как налоговым агентом с выплаты аванса.
При этом при окончательном расчете за декабрь 2022 г., который будет произведен в январе 2023 г., действуют новые правила налогового законодательства в части НДФЛ, внесенные Федеральным законом от 14.07.2022 N 263-ФЗ. А именно датой фактического получения физическими лицами дохода в виде оплаты труда в соответствии с п. 1 ст. 223 НК РФ будет признаваться день выплаты дохода, в том числе перечисления дохода на счета налогоплательщика в банках.
В какую дату необходимо произвести ПАО как налоговому агенту удержание и перечисление НДФЛ с суммы аванса за декабрь 2022 г., который будет выплачен 25 декабря 2022 г., и с суммы окончательного расчета по заработной плате за декабрь 2022 г., которая будет выплачена 10 января 2023 г.?
Каков порядок отражения в Справке о доходах и суммах налога физического лица (форма по КНД 1175018) и в Расчете сумм налога на доходы физических лиц, исчисленных и удержанных налоговым агентом (форма 6-НДФЛ) суммы аванса за декабрь 2022 г., который будет выплачен 25 декабря 2022 г., и суммы окончательного расчета по заработной плате за декабрь 2022 г., которая будет выплачена 10 января 2023 г.?
Как определить налогооблагаемую базу для применения ставки НДФЛ 13% или 15% в соответствии с п. 3.1 ст. 224 НК РФ в отношении доходов в виде заработной платы за декабрь 2022 г.?
При превышении доходами работника в 2022 г. предельного значения в размере 5 млн руб. в целях применения ставки НДФЛ в соответствии с п. 3.1 ст. 224 НК РФ возникает вопрос по исчислению НДФЛ с сумм заработной платы за декабрь 2022 г. в случае, если доход за декабрь 2022 г. будет отнесен к двум налоговым периодам. А именно верно ли, что заработная плата за декабрь 2022 г., выплаченная в декабре 2022 г., будет облагаться по ставке 15%, а заработная плата за декабрь, выплаченная в январе 2023 г., должна облагаться по ставке 13%?
Правильно ли, что для предоставления стандартных, социальных и имущественных вычетов по НДФЛ заработная плата за декабрь 2022 г., выплаченная в декабре 2022 г., будет учитываться для предоставления вычетов за 2022 г.? А заработная плата за декабрь 2022 г., выплаченная в январе 2023 г., будет учитываться для предоставления вычетов за 2023 г.?
Ответ: Департамент налоговой политики рассмотрел обращение ПАО от 23.11.2022 и по вопросу налогообложения доходов физических лиц сообщает следующее.
Согласно пункту 1 статьи 210 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) при определении налоговой базы по налогу на доходы физических лиц учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной форме, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со статьей 212 НК РФ.
Пункт 2 статьи 223 НК РФ, в соответствии с которым при получении дохода в виде оплаты труда датой фактического получения налогоплательщиком такого дохода признается последний день месяца, за который ему был начислен доход за выполненные трудовые обязанности в соответствии с трудовым договором (контрактом), с 1 января 2023 года признан утратившим силу (Федеральный закон от 14.07.2022 N 263-ФЗ "О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации").
В этой связи с 1 января 2023 года дата фактического получения дохода в денежной форме в виде оплаты труда определяется в общем порядке как день выплаты дохода, в том числе перечисления дохода на счета налогоплательщика в банках либо по его поручению на счета третьих лиц (подпункт 1 пункта 1 статьи 223 НК РФ).
В соответствии со статьей 136 Трудового кодекса Российской Федерации заработная плата выплачивается не реже чем каждые полмесяца. Конкретная дата выплаты заработной платы устанавливается правилами внутреннего трудового распорядка, коллективным договором или трудовым договором не позднее 15 календарных дней со дня окончания периода, за который она начислена.
Таким образом, если в соответствии с правилами внутреннего трудового распорядка, коллективным договором или трудовым договором заработная плата за исполнение трудовых обязанностей в декабре (в одном налоговом периоде) выплачивается в январе следующего календарного года (в другом налоговом периоде), то в таком случае соответствующий доход относится к другому налоговому периоду.
При этом если сумма соответствующей налоговой базы в январе составляет менее 5 миллионов рублей, то в целях исчисления налога применяется налоговая ставка в размере 13 процентов (пункт 1 статьи 224 НК РФ).
В части доходов в виде заработной платы, полученной в декабре 2022 года, исчисление налога осуществляется на дату фактического получения дохода в соответствии с пунктом 2 статьи 223 НК РФ (в редакции до 1 января 2023 года). Удержание налога осуществляется из доходов налогоплательщика не ранее момента исчисления налога.
Одновременно отмечаем, что с учетом положений пункта 3 статьи 210 НК РФ в отношении доходов в виде заработной платы за исполнение трудовых обязанностей соответствующего налогового периода налоговая база определяется с учетом предоставления налогоплательщику налоговых вычетов, предусмотренных, в частности, статьями 218, 219 и 220 НК РФ.
Заместитель директора Департамента
Р.А.ЛЫКОВ
02.02.2023