На заседании Президиума ВАС РФ 1 сентября 2009 года было рассмотрено дело по применению льготы по НДС в виде освобождения от налогообложения судоремонтными заводами услуг по ремонту, оказываемых в порту.
По результатам рассмотрения дела судом были отменены судебные акты апелляционной и кассационной инстанции, а решение суда первой инстанции оставлено без изменений. Президиум посчитал применение льготы по НДС Дальневосточным заводом «Звезда» необоснованным.Ранее по схожему делу Президиум ВАС РФ уже принимал Постановление, также не в пользу судоремонтного завода.
Позиция Президиума ВАС РФ, по сути, сводилась к следующим моментам: «Не может толковаться как проведение работ по обслуживанию судна ремонт судна, пребывшего на предприятие с целью осуществления ремонта в специализированных доках и на судоверфях, с выводом его из эксплуатации».
Такой вывод ВАС РФ сделал, исходя из толкования понятия стоянки судна и обслуживания в порту. По мнению Президиума, только ремонтные работы, проводимые во время нахождения судна в акватории порта при условии, что судно вошло в порт не с целью ремонта (не выведено из эксплуатации), освобождаются от налогообложения НДС в силу пп. 23 п. 2 ст. 149 НК РФ.
Но только при одном взгляде на данную норму, неоднозначность толкования становится видна. Так, согласно диспозиции нормы освобождаются от налогообложения НДС услуги, включая ремонтные, по обслуживанию морских судов и судов внутреннего плавания в период стоянки в портах. Если исходить из буквального толкования нормы, то льготированию подлежат любые услуги по ремонту при соблюдении следующих условий:
· услуга оказана в границах порта;
· в период проведения работ судно не выводилось из эксплуатации.
Что касается границ порта, то здесь все ясно: согласно ФЗ «О морских портах в РФ», пределами границ порта является его акватория и территория. При этом сами по себе специализированные судоверфи и доки судоремонтных заводов, являясь объектами инфраструктуры порта, входят в его границы - территория порта. В соответствии со словарем морских терминов временем стоянки судна в порту следует считать временной интервал между входом и выходом судна из порта. При таких обстоятельствах, можно смело утверждать, что законодатель, ограничивая круг субъектов имеющих право на применение льготы по НДС, исключил из их числа лиц, оказывающих услуги вне портов.
Намного сложнее обстоит ситуация с толкованием термина обслуживание в период стоянки. К примеру, если следовать прямой логике, то, исходя из системного толкования ст.ст. 11, 149 НК РФ под обслуживанием для целей налогообложения понимаются в том числе и ремонтные работы. Какие-либо ограничения по виду ремонтных работ в норме отсутствуют. Следовательно, можно сделать вывод о том, что льготированию подлежат любые услуги по ремонту при условии, что они были оказаны в границах порта. На аналогичную мысль наталкивает и предыдущая редакция данной нормы, согласно которой освобождались от налогообложения НДС ремонтные работы вне зависимости от места оказания услуги. При внесении изменений в данную норму, исходя из пояснительной записки к проекту ФЗ, которым такие изменения были внесены, следует, что законодатель, принимая норму в новой редакции, хотел исключительно ограничить круг лиц, применяющих льготу, по территориальному признаку – в порту или не в порту. Никакой речи о видах работ никогда не шло. До Постановлений Президиума ВАС РФ по данному вопросу судебная практика шла по однозначному пути – судоремонтные заводы имеют право на применение льготы вне зависимости от вида работ при условии, что такие работы оказаны в границах порта. Аналогичной позиции придерживается Минфин, а также ФНС РФ.
Несмотря на это, Президиум ВАС посчитал, что законодатель связал применение льготы помимо места оказания услуги, также и с характером ремонтных работ, приравняв ремонтные работы к обслуживанию. По мнению Президиума ВАС РФ, ремонт на судоремонтных заводах, а точнее в их доках (судоверфях), не равнозначен ремонту, сравнимому с обслуживанием. К таким работам относятся работы, осуществляемые у причальной стенки, т.е. в акватории порта, при условии, что судно зашло в порт не с целью ремонта.
Подобная логика Президиума не может иметь однозначной оценки. По моему мнению, Президиум ВАС РФ, делая такой вывод, не учел ряда моментов, ставящих заводы на грань банкротства, оставив без возможности применения льготы.
Так, судом не принято во внимание, что предоставление льготы является исключительной санкцией государства. Только законодатель решает, кому дать льготу, а кому нет. Основной целью любой льготы является стимулирование. В данном случае, целью льготы являлось стимулирование деятельности судоремонтных заводов, обеспечивающее возможность конкурирования с иностранными заводами, оказывающими аналогичные услуги. На практике же правовая позиция Президиума исключила возможность применения льготы заводами в части всех услуг заводов (исключая малую толику). И это при том, что 70% услуг, которые оказывают заводы, приходится на гособоронзаказы. Контракты по госооборонзаказам заключаются государством с заводами без НДС, принимая во внимание предоставленную льготу.
После принятия первого Постановления Президиумом по данному вопросу (2007 год) судоремонтным заводам в результате пересчета налоговой базы по НДС было доначислено более 1 млрд. руб., что является колоссальной суммой для заводов и так находящихся далеко не в лучшем состоянии. До настоящего времени с момента принятия первого Постановления большинство заводов в принципе отказались от применения льготы, по большому счету, выведя из оборота 18% (налог с оборотов, постоянно находящийся в бюджете).
Я считаю, что действительно, исходя из понятия обслуживания, даже принимая во внимание тот факт, что с точки зрения НДС ремонтные работы равнозначны обслуживанию, характер работ играет роль при применении льготы. Думаю, что критерием, разграничивающим ремонтные работы равнозначные обслуживанию от иных ремонтных работ, выступает факт вывода судна из эксплуатации.
На такой вывод наталкивает, по большому счету, цель захода судна в порт, т.к. судно, находясь в порту и являясь транспортным средством, в период стоянки в порту в принципе по назначению не используется. Фактологическое значения при толковании понятия обслуживания с точки зрения ремонта имеет фактическая возможность судна к эксплуатации. Любые ремонтные работы при условии, что судно находится в состоянии, пригодном для эксплуатации, является обслуживанием судна. Также как и разгрузка (погрузка) судна в порту, являясь целью захода в порт, проведение ремонтных работ также является обслуживанием. К примеру, целью захода судна в порт зачастую является необходимость прохождения классификационного освидетельствования. Учитывая систематические износы и поломки частей судна в период его эксплуатации, прохождение классификационного освидетельствования всегда связано с проведением ремонтных работ. Такие работы равнозначны техническому обслуживанию по аналогии с ТО для автотранспортных средств. Ни у кого ведь не вызывает сомнения, что ремонтные работы, проводимые в ходе ТО, являются техническим обслуживанием.
Почему-то, по мнению Президиума ВАС РФ, ремонтные работы судна, проводимые при прохождении классификационного обслуживания, не равнозначны обслуживанию судна в порту. Это при том при всем, что военные суда в ходе проведения подобных ремонтных работ находятся на боевом дежурстве в соответствующей степени боевой готовности. А ведь именно такие ремонтные работы рассматривались судом на заседании 1 сентября 2009 года.
Подобное толкование нормы не отвечает целям законодателя, смыслу нормы, а также существующей экономической обстановке в стране в условиях кризиса, когда все действия государства должны быть направлены на поддержание государственных предприятий, каковыми и являются все судоремонтные заводы нашей страны.
Если брать во внимание европейские страны, то в подавляющем большинстве из них НДС не облагаются (либо ставка 0%) любые ремонтные работы вне зависимости от их вида при условии, что они оказаны в границах порта. В ряде стран существует ограничение лишь по длине судна – льгота не предоставляется при проведении ремонтных работ на малогабаритных судах.
Подобная хладнокровность суда к ситуации в судостроительной отрасли при толковании нормы, как мы видим достаточно не однозначном, вызывает только удивление, а ведь это отрасль с оборотами в 150 млрд. руб., обеспечивающая многие тысячи рабочих мест.
Последней надеждой заводов на благоприятный исход этой ситуации является Конституционный суд. Может быть, его члены прислушаются к мнению отрасли.
Начать дискуссию