В такой ситуации налогоплательщику нужен собственный допрос свидетеля. Как его провести, чтобы суду не к чему было придраться и он расценил протокол такого допроса в качестве допустимого доказательства?
Автор данной статьи использует в своей практике четыре проверенных способа либо их комбинации:
повторный допрос в ИФНС или участие в допросах свидетелей,
адвокатский опрос,
оформление нотариального свидетельства,
получение аффидевита (в крайних случаях).
Рассмотрим каждый из них по порядку.
Способ №1: повторный допрос в ИФНС и(или) участие в допросе свидетелей в самой инспекции
1.Запросите для ознакомления все материалы проверки. Ведь часто налоговики прикладывают к акту только выгодные для них протоколы допросов, которые содержат показания, доказывающие вину налогоплательщика. Протоколы, в которых есть показания в его пользу, в акте упомянуты не будут.Суды всегда просят компании указывать, какие документы инспекторы не приложили к акту проверки и какое значение они имеют для спора (постановление АС Центрального округа от 28.11.2019 №А35-3331/2018).Убедитесь в том, что в протоколах есть противоречия, они опровергаются другими материалами дела, а сами протоколы допросов составлены с нарушением правил статей 90 и 99 НК.
2.Подайте ходатайство о повторном допросе, приложив к нему дополнительные объяснения.
В нем стоит обязательно указать следующее:
недостатки протоколов, противоречия между показаниями свидетеля и иными материалами проверки, например, показаниям других свидетелей, первичными бухгалтерскими документами.
подробные сведения, которые хотели бы сообщить налоговикам в новой беседе.
приведите конкретные формулировки вопросов, ответы на которые хотите получить от свидетеля . В обязательном порядке среди указанных вопросов должны быть вопросы о занимаемой им должности, нахождении его рабочего места, его трудовой функции и полномочиях, а в ряде случаев — и о его профессиональных навыках,
особе внимание стоит уделить вопросу об источнике осведомленности свидетеля, о способе и времени получения сообщаемой им информации,
Специально укажите, что свидетельские показания не могут быть доказательством, если в них отсутствует источник их получения, согласно п. 4 ст. 88 НК. Обычно налоговики не выясняют на допросе такие обстоятельства.
к ходатайству можно приложить документы, подтверждающие реальность сделки, о которой шла речь на допросе и указать на необходимость представления их на обозрение свидетелю и фиксации этого действия в протоколе. Перечень представленных свидетелю документов стоит внести затем в приложение к протоколу.
сошлитесь в ходатайстве на пункт 13.1 Методических рекомендаций «Об исследовании и доказывании фактов умышленной неуплаты или неполной уплаты сумм налога (сбора)», утвержденных Следственным комитетом (приложение к письму ФНС от 13.07.2017 № ЕД-4-2/13650@). В соответствии с ним при установлении реального производителя или поставщика товара именно свидетели могут подтвердить либо опровергнуть взаимоотношения либо отсутствие таковых с налогоплательщиком.
в ходе допроса необходимо зафиксировать в протоколе факт неявки свидетеля, чьи показания были выгодны ИФНС
Такая неявка означает, что имеющиеся сомнения и противоречия между показаниями свидетеля и иными доказательствами по делу не были устранены. Суд обязан трактовать их в пользу налогоплательщика (п.7 ст. 3, п.6 ст. 108 НК, п.1 ст. 65, п.5 ст. 200 АПК). В суде можно ссылаться на тот факт, что, отказавшись от явки на повторный допрос, свидетель не подтвердил показания, данные им ранее.
3. Ходатайствуйте об обязательном участии в допросе стороннего свидетеля. Почему это законно я уже писал в третьей части статьи. Это позволит зафиксировать нарушения налоговиков и быстро дискредитировать показания подобных свидетелей, не допустив их попадания в акт налоговой проверки. Перечень потенциальных нарушений, которые совершают фискалы при допросах были подробно перечислены мной в четвертой части данной статьи.
4. Чтобы не допустить получения «признательных показаний» работников собственной компании, которые затем придется долго и мучительно опровергать, обязательно воспользуйтесь пошаговым алгоритмом подготовки к допросу, изложенным в третьей части.
5. Чтобы еще больше снизить риски, издайте внутренний приказ . Закрепите в нем положения о том, что все действующие сотрудники обязаны письменно ставить единоличный исполнительный орган компании в известность о том, что их вызвали на допрос. Укажите, что для участия в допросе фирма выделяет представителя, которого самостоятельно оплачивает.
Нередко инспекция игнорирует ходатайство налогоплательщика о повторном допросе или об участии в допросах свидетелей Тогда при обжаловании решения по проверке заявите, что ИФНС существенно нарушила процессуальные права (п. 14 ст. 101 НК) . Лицо, в отношении которого провели проверку, вправе участвовать в рассмотрении материалов лично и присутствовать при контрольных мероприятиях (подп.8 п.1 ст. 21, подп.10 п. 1 ст. 21 НК). Поэтому выполнение вышеизложенных рекомендаций с высокой степенью вероятности будет способствовать удовлетворению ходатайства о повторном допросе свидетеля в суде.
Способ №2: адвокатский опрос
соответствии с подп. 2 п. 3 ст. 6 Закона об адвокатуре адвокат вправе опрашивать с их согласия лиц, предположительно владеющих информацией, относящейся к делу, по которому адвокат оказывает юридическую помощь.
На первый взгляд, это довольно простой способ получения и закрепления важной информации, которая поможет компании отстоять правоту в возможном налоговом споре. Но при этом на практике стоит учитывать целый ряд нюансов.
самостоятельного доказательственного значения опрос не имеет! (определения от 4 апреля 2006 г. № 100-О, от 28 февраля 2017 г. № 335-О и многие другие)
Полученные в его ходе сведения могут стать доказательствами только после «закрепления их надлежащим процессуальным путем», т.е. в ходе повторного допроса свидетеля. Подайте в ИФНС соответствующее ходатайство с приложением копии результатов такого опроса.
Результаты опроса должны фиксироваться в соответствующем акте (протоколе) в форме свободного рассказа, ответов на заданные вопросы, а равно иметь смешанную форму (свободный рассказ плюс вопросы-ответы). При необходимости может проводиться аудио и/или видеофиксация процедуры опроса.
Конституционный суд в уже упомянутом Определении от 4 апреля 2006 г. № 100-О указал, что сведения, которые адвокат получил в ходе такого опроса, — это основание для того, чтобы проверяющие допросили указанных лиц в качестве свидетелей или перепроверили их показания другим способом.
В чем польза адвокатского опроса:
отказаться от письменных пояснений стороннему свидетелю сложнее, нежели от информации, сообщенной устно.
учитывая сроки рассмотрения некоторых налоговых споров, а то и уголовных дел, возбужденных по ст. 199 УК РФ, порой длящихся годами (если речь идет об особо крупном размере), свидетель вполне может забыть какие-то подробности. И поэтому лучше заранее запастись письменными пояснениями, которые помогут восстановить цепочку происходивших событий даже спустя много лет (разумеется, если это будет выгодно для доверителя).
Ну и, в-третьих, обосновывая необходимость допроса свидетеля в суде, и особенно обжалуя решение суда, вынесенное не в пользу компании, после отказа в допросе свидетеля можно приобщить письменные результаты адвокатского опроса, подтверждая значимость информации, которую суд должен был исследовать.
При этом стоит знать и учитывать основные тенденции судебной практики, регулирующей данный способ получения информации, которая позже может быть преобразована в доказательство невиновности налогоплательщика:
сами по себе протоколы опросов не свидетельствуют о достоверности сведений. К ним нужны еще иные доказательства. Если протоколы противоречат показаниям, которые этот же свидетель дал в налоговой инспекции, то необходимо обязательно ходатайствовать о допросе опрошенных адвокатом лиц в качестве свидетелей. В противном случае, суд подобные протоколы не примет (Постановление АС Северо-Западного округа 06.02.2020 №А05-692/2019).
Суд апелляционной инстанции заявил, что адвокат, который опрашивал контрагентов фирмы, превысил полномочия (постановление 9 ААС от 25.10.2021 №А40-1717/2021). В ходе опроса он предупредил контрагентов об уголовной ответственности за дачу заведомо ложных показаний по статьям 306, 307 УК. Тем самым адвокат оказал давление на свидетелей, и поставил под сомнение достоверность изложенных в опросах сведений.
В том же деле суду также не понравилось то, что все трое опрошенных при ответе на один и тот же вопрос указали 29 объектов в одинаковой последовательности. Свидетельские показания не опровергли те документально подтвержденные факты, которые установили налоговики в ходе выездной проверки.
В другом деле директор контрагента сначала представил обществу нотариально заверенное заявление с пояснениями относительно его руководства и приложил подтверждающие документы и протокол адвокатского опроса В ходе опроса руководитель контрагента подтвердил спорную сделку. Он указал, что уже давал такие же показания в ходе судебного заседания и на допросе в Следственном комитете. К адвокатскому опросу директор контрагента приложил копии деклараций по НДС, которые он подавал в инспекцию в период своего руководства. Все вышеизложенное способствовало принятию решения в пользу Общества. (постановление Арбитражного суда Московского округа от 24.03.2022 № А40-306672/2019).
Способ №3: нотариальное свидетельство
Нотариусы действуют от имени Российской Федерации. Это гарантирует доказательственную силу и публичное признание нотариально оформленных документов (постановление КС от 19.05.1998 №15-П).Нотариальные свидетельства компания вправе представить не только в суд, но и на рассмотрение материалов проверки в инспекцию.
Нотариус вправе не только допрашивать свидетелей (по заявлению стороны об обеспечении доказательств), но и осматривать письменные и вещественные источники, назначать экспертизу. Поэтому грамотно оформленный им документ будет для суда письменным доказательством (ст. 75 АПК).
Но для этого необходимо соблюсти целый ряд обязательных требований к порядку составления и оформления такого протокола. К ним относятся:
Обязательные реквизиты нотариального свидетельства. Нужно указать дату и место проведения нотариального действия, сведения о нотариусе и обо всех участвующих лицах.
Форма документа: свидетельские показания могут быть оформлены только в виде протокола допроса свидетеля.
Время составления: Суд не примет нотариально заверенные показания, если компания их получила после проверки, а в деле есть протоколы допросов тех же свидетелей, которые провели во время проверки (постановление 9 ААС от 05.12.2019 по делу №А40 — 315467/2018)
Указание на конкретные причины, по которым будет невозможно или затруднительно представить доказательства позже..Например, контрагент может заявить о банкротстве или ликвидации, ответственный сотрудник уезжает в командировку, в длительный отпуск или готовится к сложной операции.Отсутствие данных сведений, подтвержденных документально, нарушает положения статьи 102 Основ законодательства РФ о нотариате, утвержденных ВС 11.02.1993 № 4462–1, и нивелирует доказательственную силу нотариального допроса свидетеля (постановления АС Северо-Кавказского от 26.04.2019 №А32-18689/2018, волго-Вятского от 23.05.2017 №А28-964/2016 округов).
Поэтому при обращении к нотариусу необходимо представить документы, подтверждающие чрезвычайные обстоятельства.
Соблюдение порядка извещения и вызова иных лиц.
Нарушение такого порядка, пожалуй, самая распространенная ошибка, из-за которой свидетельские показания руководителя контрагента лишаются доказательственной силы. Если на допрос к нотариусу не будут вызваны проверяющие, то это будет считаться грубым нарушением требований статьи 103 Основ о нотариате и повлечет невозможность признания нотариального свидетельства доказательством. (постановление АС Московского округа от 14.06.2019 №А40 - 198137/2018, 8 ААС от 19.02.2015 №А46-11832/201). В документе обязательно должна быть проставлена отметка, что налоговикам направляли уведомление о предстоящей процедуре. Если такой отметки нет, суд доказательство отклонит (постановления АС Северо-Кавказского округа от 02.08.2018 №Ф07-8289/2018, Северо-Кавказского округа от 22.05.2018 № Ф08-3493/2018).
Извещения должны быть вручены не только сторонам, но и третьим лицам. Способ вручения должен позволять установить содержание извещения и факт его получения до проведения нотариального действия (письмо с описью вложения, вручение под расписку, через ТКС и т.д.).
При этом неявка надлежащим образом извещенных лиц не является препятствием для выполнения действий по обеспечению доказательств. В случае неявки по вызову свидетеля или эксперта нотариус сообщает об этом в суд по месту жительства такого свидетеля или эксперта
Содержание документа должно соответствовать предмету налогового допроса. До начала допроса нотариус обязан указать, что свидетель предупрежден об ответственности за дачу заведомо ложных показаний и отказ от дачи показаний по статьям 306, 307 УК.
Нотариальные протоколы обязаны:
содержать конкретные сведения о сделках;
свидетельствовать о реальности хозяйственной деятельности организаций;
подтверждать факты взаимодействия их руководителей и должностных лиц.
Таким образом, из протокола должно следовать, что спорные сделки реальны. Руководитель контрагента должен подтвердить, что он не номинал, сам подписывал документы по сделке, знаком с сотрудниками налогоплательщика, представлял всю налоговую отчетность. Свой рассказ можно соотносить с уже упоминавшемся мной в третьей части статьи типовым списком вопросов ФНС, указанных в приложении № 1 к Методическим рекомендациям п установлению умысла (письмо от 13.07.2017 № ЕД-4-2/13650@).
К протоколу допроса могут также прилагаться заявления сторон и письменные материалы, которые были использованы ими в процессе дачи показаний.
Когда нотариальное свидетельство не поможет.
1. Первичные бухгалтерские документы нельзя заменить свидетельскими показаниями!
Так, чтобы получить вычет по НДС, у компании должен быть корректный счет-фактура от поставщика (ст. 169, п.1 ст. 172 НК). Нельзя заменить свидетельством и акты приемки выполненных работ (определение ВС от 19.01.2021 № 307-ЭС20-23362).
2. При отсутствии в нем конкретных сведений и фактов о спорных операциях.
Если нотариус допрашивает сотрудников проверяемой компании, то их показания должны совпадать с показаниями руководителя проблемного контрагента. Сотрудники должны пояснить, как они нашли контрагента, как связывались с ним, знают ли они фактическое местонахождение контрагента, при помощи каких ресурсов исполнялась сделка, как оформлялись и передавались документы по ней и т.д.
3. если показания свидетеля противоречат иным доказательствам — документам бухучета, другим показаниям из протоколов налоговых допросов (постановление АС Восточно-Сибирского округа от 03.08.2018 №Ф02-2694/2018).
4. При рассмотрении дела в суде. Только данный госорган вправе совершать все процессуальные действия (ст. 62 ГПК, ст.73 АПК, ст. 26.9. КоАП, ст. 66 КАС). Например, если свидетель находится в другом регионе, то суд, рассматривающий дело, поручает судебному органу по месту жительства свидетеля допросить последнего (ст. 70 ГПК).
Способ № 4: аффидевит
Некоторые практикующие юристы нередко сравнивают нотариальные свидетельства с таким институтом как аффидевит и считают, что между ними много общего, а то и вовсе ставят между ними знак равенства.
По мнению автора, в контексте российского права это не совсем корректно
Аффидевит — это письменные заявление, показания, свидетельство, сделанные под присягой и удостоверенные уполномоченным лицом. Этот вид доказательства используется в англо-американской правовой системе. Уполномоченное лицо, например нотариус или адвокат, заверяет письменные показания свидетеля или участника спора, которые впоследствии используются в суде как надлежащее и допустимое доказательство. Несмотря на свою принадлежность к процессу стран общего права, аффидевит как вид доказательства порой используется и в российских судах.
Российские нотариусы вправе свидетельствовать подлинность подписей на документах. Однако при этом они не проверяют сам текст документа и не удостоверяет изложенные в нем факты (ст. 80 Основ законодательства о нотариате) и уж, тем более, не вправе приводить кого бы то ни было к присяге (максимум - предупредить об ответственности за дачу заведомо ложных показаний и отказ от дачи показаний по статьям 306, 307 УК РФ). Такие документы аффидевитом признать нельзя (решение АС Санкт-Петербурга от 11.01.2018 №А56-50884/2017).
Воспользоваться таким институтом, как аффидевит можно, если важный свидетель находится за границей и не может явиться в Россию
Что говорит российская судебная практика об аффидевите.
Суды неоднозначно относятся к аффидевиту как способу фиксации показаний свидетеля и часто не признают его допустимым доказательством. Рассмотрим данную ситуацию на конкретных примерах:
Постановление 9 ААС от 09.03.2011 по делу №А40-47089/09-109-22
Суд, с одной стороны, согласился с тем, что аффидевит представляет собой письменные показания свидетелей под присягой. С другой стороны, указал, что требования процессуального законодательства в отношении показаний свидетеля не выполняются. В итоге суд отверг аффидевит, поскольку выдавшее его лицо не вызывалось и не являлось в арбитражный суд, не предупреждалось об ответственности за дачу ложных показаний.
Постановление 19 ААС от 17.04.2017 по делу №А14-8248/2016
В данном деле арбитры заняли схожую позицию. Сторона спора приобщила к материалам дела аффидевиты свидетелей, но суд их не принял, т.к. показания свидетеля, изложенные в письменной форме не заменяют их непосредственного сообщения в суде. Показания свидетеля в устной форме являются реализацией фундаментального принципа арбитражного процесса — непосредственность судебного разбирательства. Кроме того, аффидевит не содержал сведений о присяге лиц, дающих пояснения.. Документ был расценен как пояснения, удостоверенные нотариально.
Как недопустимое доказательство суды оценивают нелегализованные аффидевиты. Так, Верховный суд РФ указывал, что аффидевит признается письменным доказательством, если он подлинный и легализован в установленном порядке (определение ВС РФ от 07.06.2013 №18-КГ 13-37)
Итак, в российском законодательстве отсутствуют формальные требования к структуре и содержанию аффидевита. Исходя из правоприменительной практики, можно сделать вывод, что он должен содержать следующую информацию:
дата составления;
доказательства достоверности аффидевита
сведения о лице, которое заверяет документ;
клятва или присяга о достоверности изложенных в аффидевите сведений.
подпись свидетеля.
Выводы по данной статье:
1. НК РФ не регламентирует ситуацию, каким образом компания - налогоплательщик может исправить невыгодные для нее показания контрагентов и собственных сотрудников. Применению подлежат общие нормы Кодекса, положения ФЗ об адвокатуре в части проведения адвокатских опросов, Основ законодательства о нотариате — в части оформления и выдачи нотариальных свидетельств.
2. При повторном допросе свидетеля, его адвокатском опросе, получении нотариального свидетельства или аффидевита необходимо учитывать много правовых нюансов, в противном случае, результаты данных мероприятий не будут иметь доказательственной силы в глазах суда. В данной ситуации действительно стоит воспользоваться квалифицированной юридической помощью.
3. Нотариальное свидетельство допроса нельзя оформить, если дело уже находится в суде.
4. Пользоваться таким способом фиксации показаний свидетеля, предусмотренным зарубежными правопорядками, как аффидевит, стоит крайне аккуратно. Вопрос о его правовой природе еще окончательно не разрешен. Высок риск того, что в качестве доказательства судом он признан не будет. Поэтому с целью его минимизации можно ходатайствовать в суде о приобщении аффидевита в качестве иного письменного доказательства.
1 часть данной статьи «Вызов свидетеля на допрос».
2 часть «Чем допрос отличается от дачи пояснений. Почему эти мероприятия не стоит игнорировать».
4 часть «О правилах поведения на налоговых допросах».
Начать дискуссию