Расчетный метод больше не спасает расходы по «техничкам» при умысле: позиция Верховного суда

14 октября 2026 года Президиум Верховного Суда постановлением № 21А/2026 утвердил Обзор судебной практики № 3 (2026). В пункте 19 он сузил защиту, на которую после проверки часто опирались бизнес и суды. Если инспекция доказала умышленное создание фиктивного документооборота с «техническими» компаниями, налог на прибыль уже не получится уменьшить «на глазок»: ни через расчёт трудозатрат, ни через заключение специалиста о рыночной стоимости работ.

Тезис, который коллегия сформулировала в определении и который затем вошёл в обзоры практики, звучит жёстко. Налоговая реконструкция обязательств по налогу на прибыль при умышленном взаимодействии недобросовестного налогоплательщика с контрагентами, привлечёнными лишь для вида и в действительности не исполнявшими обязательство, допускается, только если установлен фактический исполнитель по сделке и подтверждены реальные параметры исполнения. Легализовать деньги, перечисленные «техничкам» по недостоверным (фиктивным) документам, расчётным способом нельзя.

В основу пункта 19 легло определение Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда РФ от 31.03.2026 № 307-ЭС25-11805 по делу № А56-83561/2023. Резолютивная часть объявлена 25 марта 2026 года.

Компании по итогам выездной проверки за три года инспекция начислила налог на прибыль 95 358 709 руб. и НДС 97 145 734 руб., а также штраф по пункту 3 статьи 122 НК РФ. По выводу проверки, который затем подтвердили суды трёх инстанций, компания умышленно создала фиктивный документооборот: первичные документы по ряду контрагентов недостоверны, эти организации не были самостоятельными, относились к одной группе и фактически не исполняли договоры. Работы для заказчиков делали свои сотрудники компании, люди, оформленные в группе, и лица, с которыми трудовые отношения официально не оформляли. Часть «работников» контрагентов на допросах сказала, что никогда там не работала и денег от них не получала.

По НДС три инстанции вычеты сняли. По прибыли решили иначе: инспекция, по их мнению, учла не все трудовые ресурсы. Компания дала расчёт по трудозатратности и заключение специалиста; суды сочли расчёт сопоставимым с заявленными расходами и сняли доначисление по прибыли. Верховный суд отменил акты в этой части и отказал компании: вычеты остались снятыми, налог на прибыль тоже устоял.

Расчётный метод из подпункта 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ никуда не делся. Им по-прежнему можно определять налог в случаях, которые прямо названы в этой норме: когда нет возможности исчислить обязанность по документам учёта. Об этом же говорил Верховный суд в определении от 07.06.2024 № 309-ЭС23-30097: если налогоплательщик сам не обеспечил нормальный учёт, инспекции достаточно разумно обосновать оценку, а уточнять расчёт должен налогоплательщик.

Но пункт 19 Обзора проводит другую границу. Так коллегия объяснила соотношение подпункта 7 пункта 1 статьи 31 и пункта 3 статьи 54.1 НК РФ: расчётный метод можно использовать для реконструкции, только если сама возможность уменьшить базу на заявленные затраты не ставится под сомнение. Если заявленные затраты это платежи «техническим» компаниям по фиктивным документам, под сомнение ставится уже не сумма, а право учесть такие затраты вообще.

В определении по делу № А56-83561/2023 суд объяснил почему. Расходом по пункту 1 статьи 252 НК РФ может быть только обоснованная и документально подтверждённая затрата. Деньги «техническим» организациям и лицам вне законного оборота не считаются необходимыми; по смыслу подпункта 2 пункта 2 статьи 54.1 и пункта 1 статьи 252 НК РФ такие издержки не экономически оправданны, даже если компании казалось это выгодным. Иначе «теневой» сектор получал бы преимущество перед теми, кто работает вбелую. Поэтому нельзя спасти такие суммы через расчёт «сколько стоила бы легальная рабочая сила» или через мнение специалиста о трудоёмкости: глава 25 НК РФ не признаёт расходы без документов с достоверными сведениями.

Реконструкция не запрещена, если проверка, в том числе с помощью налогоплательщика, установила реальное лицо и параметры исполнения. Цель не «оставить хоть какую-то себестоимость», а вывести операцию из тени. Сама позиция появилась в определении от 31.03.2026. В обзорную практику она попала уже в пункте 25 Обзора № 2 (2026), утверждённого Президиумом 1 июля 2026 года постановлением № 18А/2026. В октябре её воспроизвели в пункте 19 Обзора № 3 (2026). Новым в этом деле стало не изобретение реконструкции, а прямая отсечка расчёта трудозатрат, заключения специалиста и среднеотраслевой рентабельности как замены раскрытию исполнителя и документам о реальном расходе. Подход «сначала имя исполнителя, потом параметры сделки» Верховный суд проводил и раньше: в определении от 15.12.2021 № 305-ЭС21-18005 и в пунктах 5 и 6 Обзора от 13.12.2023.

Тот же подход к умышленным схемам давно сформулирован в письме ФНС России от 10.03.2021 № БВ-4-7/3060@. Если между компанией и реальным исполнителем вставлена «техническая» организация, инспекции рекомендовано определять действительный размер обязанности по документам фактического исполнителя и по реальным параметрам сделки, а не начислять «по потолку» (п. 10 письма). Если этих сведений нет, претендовать на учёт спорных затрат и вычетов нельзя, а расчётный способ не применяется (п. 11 письма). Это правило именно для умысла. Если доказано только то, что компания должна была знать о «техническом» характере контрагента, факт расходов не оспаривается, а исполнителя установить не удалось, вычет НДС не дают, но расходы по прибыли определяют расчётным методом (п. 17.2 письма). Разбираемое дело — как раз про умысел: суды трёх инстанций установили умышленное создание схемы фиктивного документооборота, штраф начислили по пункту 3 статьи 122 НК РФ.

В разобранном деле инспекция приняла зарплату и взносы официально трудоустроенных работников компании полностью, работников спорных контрагентов — в доле оборотов с проверяемой компанией, плюс часть затрат на спецодежду. Управление при жалобе дополнительно приняло подтверждённые расходы контрагентов. Не приняли неоформленную занятость: сведений о выплаченной зарплате и налогах с неё не было. Верховный суд счёл такой порядок правильным.

Запрет считать расходы «на глазок» касается прежде всего тех, кому после проверки ставят умышленную схему с контрагентами без офиса, персонала и своих ресурсов, если работы кто-то выполнял: свои сотрудники, персонал группы или люди без оформления.

Особенно уязвима связка «НДС не отстоим, прибыль посчитаем расчётом»: так рассуждали три инстанции, и именно это Верховный суд сломал. Суд указал, что несоразмерность расчёта инспекции официальным среднеотраслевым показателям рентабельности не делает доначисления незаконными: это следствие выбора самой компании работать с ресурсами из тени.

Первое. Отделить два вопроса: реальны ли работы как факт хозяйственной жизни и кто их исполнил по документам. Если исполнитель в договоре не тот, кто работал, спорить только о «рыночной стоимости» недостаточно.

Второе. Раскрыть фактического исполнителя лучше в ходе проверки или при возражениях на акт: письмо № БВ-4-7/3060@ прямо связывает представление таких сведений с контрольными мероприятиями (п. 10). Доводы о реальном исполнителе, заявленные позже, всё равно подлежат оценке налоговым органом и судом (п. 8 Обзора от 13.12.2023), но чем позже пакет появляется, тем меньше шансов, что его успеют проверить. Это может быть конкретный поставщик, подрядчик или, если работы сделали сами, собственные ресурсы компании. Для реконструкции нужны договоры, первичка, платежи, счета-фактуры и иные документы реального исполнения.

Третье. Подтвердить параметры: объём, цену, срок, кто получал деньги и платил с этой операции налоги. Если реальный исполнитель нашёлся и он работал в легальном обороте, неосновательной выгодой чаще оказывается наценка «технического» звена, а не вся сумма. К такой логике Верховный суд приходил ещё в определении № 305-ЭС21-18005. Если проверка доказала умысел, а реального легального исполнителя нет — есть только свои неоформленные люди или платежи на «техничку», — считать расходы «как будто всех устроили официально» нельзя. Письмо № БВ-4-7/3060@ в пункте 12 допускает по собственным силам лишь подтверждённые затраты на материальные и иные ресурсы, не связанные с оплатой труда, и только если раскрыты исполнитель и параметры операции.

Четвёртое. Не подменять первичку экспертизой: в этом деле заключение специалиста суд оценил лишь как часть позиции компании, а не как замену документам о факте и размере расхода.

Пятое. Если инспекция уже приняла зарплату оформленных сотрудников, взносы и часть затрат контрагентов, спорить нужно о конкретных документах, а не о «справедливой» рентабельности.

Не стоит рассчитывать, что снятие или подтверждение снятия вычетов по НДС само сохранит расходы по прибыли: налоги считают по разным правилам. Не стоит рассчитывать, что фраза «работы ведь кто-то сделал» откроет главу 25 НК РФ, или что инспекция сама дорисует теневую занятость до легальной зарплаты с НДФЛ и взносами. Бремя доказать факт и размер расходов лежит на налогоплательщике: это сказано в определении № 307-ЭС25-11805.

Практический вывод простой. Защита по спору с умышленной схемой строится не на формуле, а на имени реального исполнителя и документах реального исполнения. Если инспекция доказала умысел, а пакета на реального исполнителя и реальное исполнение нет, рассчитывать на сохранение расходов по налогу на прибыль через расчёт трудозатрат, рыночную стоимость или среднеотраслевую рентабельность почти не на что. Само по себе применение расчётного метода по подпункту 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ письмо ФНС для случая одной неосмотрительности не отменяло.

Разбираем налоговые споры в телеграм-канале: t.me/taxarmor