Клерк.Ру

Улучшения арендованного объекта: о Мудром Кролике и суслике, которого не видно

Уже не первый год на форумах сайта идет оживленная дискуссия (иногда переходящая в полемику) о порядке учета неотделимых улучшений в арендованные объекты недвижимости. И довольно часто задают вопросы, типа: — А какой срок службы определить для проведенного ремонта арендованного помещения, который нам обошелся в почти полтора миллиона рублей?

В общем случае к неотделимым относятся те улучшения арендованного объекта, которые нельзя от него отделить без нанесения вреда для арендованного объекта (п. 2 ст. 623 ГК РФ). После завершения договора аренды такие улучшения остаются у арендодателя.

Неотделимые улучшения, как верно заметил в свое время Умный Кролик (друг Винни-Пуха) — бывают разные. Это же неоднократно подтверждал и подтверждает Минфин России (письма от 23.09.2016 № 03-03-06/1/55715, от 07.12.2017 № 03-03-06/2/81480, от 20.08.2018 № 03-03-07/58751).

Оклейка обоями стен, окрашенных давно тому назад мрачной темно-зеленой краской, и изрядно уже облупившейся. Установка стеклопакетов взамен старых облезлых деревянных окон. Замена древней электропроводки и электроарматуры на современную.

Все эти, и подобные им, улучшения арендованной недвижимости будут являться неотделимыми. Но с точки зрения правил ведения бухгалтерского учета, равно как и налогообложения прибыли таковые неотделимые улучшения признаются ремонтом арендованного объекта недвижимости.

Какие конкретно улучшения объекта арендатор может провести самостоятельно, какие — только после получения разрешения от арендодателя, а на какие вообще не имеет права — оптимально заранее обговорить в заключенном договоре.

Точно также оптимально заранее, «еще на берегу», также условиться, какие улучшения арендатор проводит за свой счет, а какие, полностью либо частично, ему обязан компенсировать арендодатель.

📌 Реклама
Отключить

В регистрах бухгалтерского учета, равно как и для целей налогообложения, их следует отразить как текущий ремонт.

В общем случае по условиям договора арендодатель не обязан возмещать арендатору затраты на текущий ремонт арендованного объекта (п. 1 ст. 622 ГК РФ).

Таким образом, вышеупомянутые неотделимые улучшения арендатор имеет право списать на свои расходы как в регистрах бухгалтерского учета (п. 27 ПБУ 6/01), так и для целей налогообложения (п. 2 ст. 260 НК РФ) записями:

Проводки будут:

  • Дебет счета 20 (23, 25, 26, 44) Кредит счета 60 — приняты затраты на ремонт арендованного имущества;
  • Дебет счета 19 Кредит счета 60 — НДС по произведенному ремонту;
  • Дебет счета 68 (субсчет «Расчеты по НДС») Кредит счета 19 — НДС по произведенному ремонту принят к вычету.
Если ремонт производился собственными силами, то записи будут:

📌 Реклама
Отключить

  • Дебет счета 20 (23, 25, 26, 44) Кредит счетов 10, 70, 69 и пр.
Замена (восстановление) строительных конструкций (либо их элементов), за исключением несущих, замена (или восстановление) систем или сетей инженерно-технического обеспечения (либо их элементов) — тоже неотделимые улучшения арендованного объекта. Их Градостроительный Кодекс РФ квалифицирует тоже, как ремонт, но только капитальный (п. 14.2 ст. 1 ГСК РФ).

Законодательство и нормативные акты по бухгалтерскому учету и налогообложению разделения на текущий и капитальный ремонт не предусматривают. Вне зависимости от требований ГСК РФ капитальный ремонт, точно также, как и текущий, признается расходами текущего периода.

Если по условиям договора затраты на капитальный ремонт также возлагаются на арендатора, то он имеет право списать их на свои расходы проводками указанными выше.

📌 Реклама
Отключить

Если капитальный ремонт — обязанность арендодателя, то потратившийся на его проведение арендатор имеет право на его возмещение.

При возмещении понесенных затрат арендатор от своего имени выписывает собственнику передаточный акт на передачу результата работ, выполненного другой организацией, либо самим арендатором. Таким образом, арендатор признается подрядчиком (если ремонт выполнен своими силами), или генеральным подрядчиком (если ремонт выполняла привлеченная организация).

Возмездная передача результата работ признается их реализацией (п. 1 ст. 39 НК РФ).

Она, в свою очередь, включается в облагаемую базу по НДС (подп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ). Арендатор, следовательно, должен выставить собственнику и счет-фактуру на сумму затрат по передаваемым затратам по ремонту.

📌 Реклама
Отключить

И возмещение арендодателем произведенного арендатором ремонта у последнего должно быть отражено записями:

  • Дебет счета 62 Кредит счета 90 (субсчет «Выручка») — передан собственнику результат работ;
  • Дебет счета 90 (субсчет «НДС») Кредит счета 68 (субсчет «Расчеты по НДС») — НДС по передаваемым работам;
  • Дебет счета 90 (субсчет «Себестоимость продаж») Кредит счета 20 — списаны затраты по переданному результату работ.
Вероятнее всего, арендодатель, дабы не платить лишнего, потребует от арендатора первичные документы, подтверждающие затраты на произведенный ремонт. То есть арендатор не сможет заработать хоть какую-то копейку, и получит от собственника ровно столько, сколько он и заплатил. Следовательно, ни налог на прибыль, ни налог на добавленную стоимость при возмещении затрат арендодателем не увеличатся.

📌 Реклама
Отключить

Если будет принято решение о компенсации затрат на ремонт арендной платой, то ее зачет арендатор должен учесть записью:

  • Дебет счета 60 Кредит счета 62 — переданный результат работ по ремонту арендованного объекта зачтен в счет арендной платы.
Арендодатель, в свою очередь, затраты на проведенный ремонт отразит проводками:

  • Дебет счета 20 (26, 44) Кредит счета 60 — принят от арендатора результат работ по ремонту сданного в аренду объекта;
  • Дебет счета 19 Кредит счета 60 — НДС по проведенному ремонту;
  • Дебет счета 68 (субсчет «Расчеты по НДС») Кредит счета 19 — предъявленный подрядчиком (арендатором) НДС принят к вычету;
  • Дебет счета 60 Кредит счета 62 — оплата за произведенный ремонт зачтена в счет арендной платы.
Если в результате произведенных неотделимых улучшений арендованного объекта изменятся его параметры (высота, количество этажей, площадь, объем), либо будут заменены (или восстановлены) несущие строительные конструкции, то они уже будут классифицироваться, как реконструкция (п. 14. ст. 1 ГСК РФ).

📌 Реклама
Отключить

Затраты на ее проведение увеличивают первоначальную стоимость объекта (п. 27 ПБУ 6/01, п. 2 ст. 257 НК РФ).

Для проведения ремонта достаточно только решения руководства арендатора (если по условиям данного конкретного договора нет нужды согласовывать его с арендодателем). А вот реконструкцию арендованного объекта так просто не сделаешь, а иногда и не и вовсе не сможешь.

Например, возможно ли провести реконструкцию отдельного офисного помещения в арендуемом здании?*

*Если кто-то из коллег сможет положительно ответить на этот вопрос, просьба поделиться. В редакции есть мои координаты.

Следовательно, все согласятся, что реконструкцию арендуемого объекта недвижимости можно произвести в том, и только в том случае, если данный объект (здание, сооружение) находится в ведении только одного арендатора.

Кроме того, произвести капитальные вложения в арендуемый объект недвижимости без ведома и согласия собственника невозможно.

📌 Реклама
Отключить

Во-первых, для начала работ по реконструкции (модернизации) объекта недвижимости необходимо имеет в наличии документ, именуемый «Разрешение на строительство» (ст. 51 ГСК РФ)*. А он может быть выдан только собственнику этого объекта (там же). Арендатор на свое имя такой документ получить не имеет возможности.

*По ст. 9.5 КоАП РФ проведение работ по реконструкции без наличия разрешения на строительство влечет за собой наложение административного штрафа на организацию в размере от 500 тыс. руб. до 1 млн. руб. или административное приостановление деятельности на срок до девяноста суток, кроме того, штраф на должностных лиц этой организации — от 20 тыс. руб. до 50 тыс. руб.

Во-вторых, после завершения сего процесса опять-таки именно собственник должен получить (и опять именно на свое имя) документ под названием «Разрешение на ввод объекта в эксплуатацию» (ст. 55 ГСК РФ). Он же обязан внести изменения в документы государственного кадастрового учета реконструированного объекта недвижимости (п. 10 ст. 55 ГСК РФ).

📌 Реклама
Отключить

То есть реконструкция арендованного объекта возможна только при непосредственном участии в этом процессе (как минимум, в документальном его оформлении) арендодателя (точнее, собственника).

И, внимание, вопрос. Много ли найдется арендаторов, согласных полностью за свой счет произвести такой непростой и недешевый процесс реконструкции арендованного объекта недвижимости?

Нам кажется, что не особенно. Тем более, что никто не запретит арендодателю после того, как на месте его сданной в аренду развалюхи теперь стоит вполне себе приличное здание, расторгнуть договор, либо повысить арендную плату до какой-нибудь неподъемной для арендатора суммы. В результате договор будет расторгнут, и ему почти «за спасибо» достанется восстановленный из небытия объект. Арендатор же останется и без объекта, и без потраченных на него денег.

📌 Реклама
Отключить

Поэтому в настоящее время мало кто из арендаторов идет на риск реконструкции арендованных объектов недвижимости. Исключения встречаются, но крайне и крайне редко.

И порядок отражения арендатором, как в регистрах бухгалтерского учета, так и для целей налогообложения, капитальных вложений в арендованные объекты недвижимости носит больше чисто теоретический характер.

Это примерно как нелинейный метод расчета амортизации. Применять его можно, но довольно редко кто им пользуется.

Хотя может возникнуть ситуация, в которой арендатор, проведя с согласия арендодателя реконструкцию арендуемого объекта недвижимости, будет вынужден принять к учету произведенные им капитальные вложения.

Например, арендодатель соглашается принять частичное участие в финансировании производимой арендатором реконструкции. И, допустим, после завершения сего процесса он заплатит арендатору (зачтет в счет арендной платы) половину понесенных тем затрат.

ООО «Альфа» (Арендатор) арендует у ООО «Бета» (Арендодатель) объект недвижимости. В какой-то момент Арендатор принимает решение, что ему необходимо провести реконструкцию арендуемого объекта. Арендодатель дает согласен на проведение этих капитальных вложений и обещает возместить половину понесенных ООО «Альфа» затрат.

📌 Реклама
Отключить

Предположим, что все затраты на реконструкцию арендуемого объекта составили 6 000 000 руб. плюс 1 200 000 руб. налога на добавленную стоимость.

Арендатор отразил их записями:

  • Дебет счета 20 Кредит счета 60 — 6 000 000 руб.;
  • Дебет счета 19 Кредит счета 60 — 1 200 000 руб.;
  • Дебет счета 68 (субсчет «Расчеты по НДС») Кредит счета 19 — 1 200 000 руб.
Передача Арендодателю половины этой суммы (3 000 000 руб.) для возмещения должна быть отражена проводками:

  • Дебет счета 62 Кредит счета 90 (субсчет «Выручка») — 3 600 000 руб. — передан Арендодателю результат работ (3 000 000 руб. х 120%);
  • Дебет счета 90 (субсчет «НДС») Кредит счета 68 (субсчет «Расчеты по НДС») — 600 000 руб. — начислен НДС от передачи результата работ (3 000 000 руб. х 20%);
  • Дебет счета 90 (субсчет «Выручка») Кредит счета 20 — 3 000 000 руб. — списаны затраты по переданному результату работ.
Зачет стоимости переданного результата работ в счет арендной платы нужно учесть записью:

📌 Реклама
Отключить

  • Дебет счета 60 Кредит счета 62 — 3 600 000 руб.
Остальные 3 000 000 руб. ООО «Альфа» принимает себе к учету, как некий «виртуальный» объект основных средств, который нельзя узреть в его натуральном выражении воочию или предъявить инвентаризационной комиссии*. Но в его денежном выражении он будет отражен как в регистрах бухгалтерского учета, так и для целей налогообложения.

*— Ты суслика видишь?

— Нет.

— И я не вижу. А он есть.

И проводки будут:

  • Дебет счета 08 Кредит счета 20 — 3 000 000 руб.;
  • Дебет счета 01 Кредит счета 08 — 3 000 000 руб.
И далее этот никому не видимый объект недвижимости будет числиться на учете арендатора. По нему, с месяца, следующего за месяцем принятия к учету (начала его эксплуатации) будет начисляться амортизация. Также он попадает (как объект недвижимости) в облагаемую базу при исчислении налога на имущество.

Мероприятия

Разместить

Блоги компаний

Создать блог
📌 Реклама
Отключить