Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Абакумовой И.Д., судей Дмитриева В.В., Корпусовой О.А., рассмотрев 01.11.2006 в открытом судебном заседании кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Фирма "Витнел" на решение от 24.03.2006 (судья Виноградова Т.В.) и постановление апелляционной инстанции от 02.06.2006 (судьи Тарасова О.А., Пестерева О.Ю., Кудин А.Г.) Арбитражного суда Вологодской области по делу N А13-2655/2005-14,
УСТАНОВИЛ:
Общество с ограниченной ответственностью "Фирма "Витнел" (далее - ООО "Фирма "Витнел"; общество) обратилось в Арбитражный суд Вологодской области с заявлением о признании недействительными ненормативных актов Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 11 по Вологодской области (далее - налоговая инспекция): решения от 24.03.2005 N 12-10/17 и требования N 12-10/9Д.
Решением Арбитражного суда Вологодской области от 24.03.2006, оставленным без изменения постановлением апелляционной инстанции от 02.06.2006, заявленные обществом требования удовлетворены частично: оспариваемые решение и требование налогового органа признаны недействительными по эпизоду доначисления заявителю 1386107 руб. 80 коп. налога на добавленную стоимость, начисления соответствующих сумм пеней и штрафов. В остальной части заявление ООО "Фирма "Витнел" оставлено без удовлетворения.
В кассационной жалобе общество просит решение и постановление суда, вынесенные, по его мнению, с неправильным применение норм материального и процессуального права, отменить, заявленные им требования удовлетворить в полном объеме.
В обоснование жалобы ее податель ссылается на положения статей 1, 3, 4, 31, 87, 89 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) и считает неверным вывод судов о наличии у налогового органа права на приостановление выездной налоговой проверки, а также, принимая во внимание дату начала и окончания проверки, - вывод суда относительно правомерности проверки его деятельности за 2001 год.
Участвующие в деле лица, надлежащим образом извещенные о времени и месте его слушания, своих представителей в судебное заседание не направили, в связи с чем кассационная жалоба рассмотрена в их отсутствие.
Как установлено судом и следует из материалов дела, налоговая инспекция в период с 17.11.2004 по 16.02.2005 провела выездную налоговую проверку ООО "Фирма "Витнел" по вопросам соблюдения им налогового законодательства (правильности исчисления и уплаты в бюджет налога на добавленную стоимость и налога с продаж) за период с 01.01.2001 по 31.12.2003, в ходе которой выявила ряд правонарушений, отраженных в акте проверки от 02.03.2005 N 13-10/17. При этом в ходе проведения проверки, на основании решения заместителя руководителя Инспекции Министерства Российской Федерации по налогам и сборам по городу Вологде, которая является правопредшественницей налоговой инспекции, от 15.12.2004 N 13-10/347 проверка приостанавливалась на период с 16.12.2004 по 16.01.2005 в связи с проведением встречных проверок контрагентов общества.
На основании результатов проверки, рассмотрев акт проверки и с учетом возражений налогоплательщика, налоговая инспекция приняла решение от 24.03.2005 N 12-10/17 о привлечении ООО "Фирма "Витнел" к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ за неполную уплату налога на добавленную стоимость, в виде 104834 руб. 47 коп. штрафа, доначислила 50 руб. налога с продаж, 3715455 руб. 27 коп. налога на добавленную стоимость и начислила 1878660 руб. 67 коп. пеней за несвоевременную уплату названных налогов, в том числе 1878619 руб. 96 коп. пеней по налогу на добавленную стоимость и 40 руб. 71 коп. пеней по налогу с продаж.
Основанием для доначисления налога на добавленную стоимость, начисления пеней и налоговых санкций послужил вывод налогового органа о неправомерном применении ООО "Фирма "Витнел" в проверенном периоде налоговых вычетов по этому налогу, уплаченному подрядчикам в составе цены за выполненные строительно-монтажные работы, в результате занижения налогооблагаемой базы для исчисления налога по оказанным услугам заказчика-застройщика на содержание аппарата, обеспечивающего выполнение функций заказчика-застройщика по объектам, финансируемым инвесторами (дольщиками), в результате занижения в проверенном периоде налогооблагаемой базы для исчисления и уплаты налога в бюджет с сумм сложившейся фактической прибыли по законченным капитальным строительством объектам, финансируемым инвесторами (дольщиками), в результате занижения в проверенном периоде налогооблагаемой базы для исчисления налога по услугам, оказанным физическим лицам по оформлению документов об уступке права требования по договорам долевого участия в строительстве квартир, по выполненным собственными силами строительно-монтажным работам на объектах, финансируемых за счет инвесторов (дольщиков), а также в результате неотражения в книге продаж, на счетах реализации, неисчисления и неуплаты в соответствующих налоговых периодах налога со стоимости трех реализованных квартир. Проверкой правильности исчисления и уплаты налога с продаж установлено занижение налогооблагаемой базы по этому налогу по услугам, оказанным физическим лицам по оформлению документов об уступке права требования по договорам долевого участия в строительстве квартир, денежные средства от которых поступили в кассу организации.
Во исполнение принятого решения обществу было направлено требование N 12-10/9Д об уплате налога по состоянию на 24.03.2005, которым налогоплательщику предложено в срок до 04.04.2005 уплатить суммы налогов и пеней, начисленных по результатам проведенной налоговой проверки.
Общество, считая решение и требование налоговой инспекции незаконными, обратилось в арбитражный суд с настоящим заявлением.
Суд первой инстанции, исследовав представленные сторонами документы и с учетом признания заявителем правомерности доначисления ему ряда сумм, признал заявленные налогоплательщиком требования обоснованными в части доначисления ему 1386107 руб. 80 коп. налога на добавленную стоимость, соответствующие этой сумме налога пеней и штрафов и отказал в удовлетворении заявления в остальной части, исследовав и отклонив в числе прочих и доводы общества относительно неправомерности приостановления выездной налоговой проверки и необоснованности проведения проверки его деятельности за 2001 год.
Суд апелляционной инстанции поддержал решение суда первой инстанции.
Согласно статье 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации арбитражный суд кассационной инстанции проверяет законность решений, постановлений, принятых арбитражным судом первой и апелляционной инстанций, устанавливая правильность применения норм материального права и норм процессуального права при рассмотрении дела и принятии обжалуемого судебного акта и исходя из доводов, содержащихся в кассационной жалобе и возражениях относительно жалобы, если иное не предусмотрено названным Кодексом.
Обжалуя принятые по делу судебные акты в кассационном порядке, общество ссылается только на необоснованность выводов судов относительно возможности приостановления проводимой налоговым органом выездной налоговой проверки и правомерности проверки деятельности общества за 2001 год. Каких-либо доводов по правомерности доначисления ему налогов и выводов суда по существу этих вопросов жалоба общества не содержит.
Поскольку иное в данном случае нормами процессуального законодательства не предусмотрено, суд кассационной инстанции рассматривает жалобу ООО "Фирма "Витнел" в пределах заявленных в ней доводов.
Кассационная инстанция не нашла оснований для удовлетворения жалобы.
В силу части 2 статьи 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации суд принимает решение о признании ненормативного правового акта недействительным в том случае, если установит, что этот акт не соответствует закону или иному нормативному правовому акту и нарушает права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.
Статьей 87 НК РФ установлено, что налоговые органы проводят камеральные и выездные налоговые проверки налогоплательщиков.
Порядок и сроки проведения выездной проверки регламентированы статьей 89 Кодекса.
Исходя из потребности в обеспечении при проведении выездной налоговой проверки, с одной стороны, учета интересов налогоплательщика (плательщика сбора, налогового агента), связанных с самостоятельным и беспрепятственным осуществлением предпринимательской деятельности, а с другой стороны - эффективности мероприятий по проверке исполнения налогоплательщиками своей налоговой обязанности, законодатель установил в части второй статьи 89 Налогового кодекса Российской Федерации в качестве общего правила ограничение срока проведения выездной налоговой проверки двумя месяцами и предусмотрел, что в исключительных случаях вышестоящий налоговый орган может увеличить ее продолжительность до трех месяцев, а при проведении выездных проверок организаций, имеющих филиалы и представительства, срок проведения проверки увеличивается на один месяц на проведение проверки каждого филиала и представительства.
Регламентируя продолжительность проведения выездных налоговых проверок, законодатель исходил из принципа недопустимости избыточного или не ограниченного по продолжительности применения мер налогового контроля. Соблюдение указанных им в части второй статьи 89 Налогового кодекса Российской Федерации предельных сроков проведения выездных налоговых проверок обязательно для налоговых органов, наделенных правом проводить такие проверки и определять их продолжительность в установленных данной нормой рамках, в том числе при решении вопроса об их приостановлении в необходимых случаях.
По смыслу частей первой и седьмой статьи 89 Налогового кодекса Российской Федерации во взаимосвязи с пунктом 1 его статьи 91, датой начала выездной налоговой проверки является дата предъявления налогоплательщику (его представителю) решения руководителя (его заместителя) налогового органа о проведении выездной налоговой проверки. Проверка завершается составлением справки о проведенной проверке, в которой фиксируются предмет проверки и сроки ее проведения.
Проведение выездной налоговой проверки, как прямо указывает законодатель, составляет время фактического нахождения проверяющих на территории проверяемого налогоплательщика, при этом в него также не засчитываются периоды между вручением налогоплательщику требования о представлении документов в соответствии со статьей 93 Налогового кодекса Российской Федерации и представлением им запрашиваемых при проведении проверки документов. Это означает, что в установленный частью второй статьи 89 Налогового кодекса Российской Федерации двухмесячный (в исключительных случаях - трехмесячный) срок включается - с тем, чтобы не допустить излишнего обременения налогоплательщика в связи с необходимостью предоставления проверяющим условий для работы и т.п. - только те периоды, которые напрямую связаны с нахождением проверяющих на территории налогоплательщика.
Данная правовая позиция изложена в постановлении Конституционного Суда Российской Федерации от 16.07.2004 N по проверке конституционности отдельных положений части второй статьи 89 НК Российской Федерации и была обоснованно принята во внимание судами обеих инстанций.
Следовательно, приостановление выездной налоговой проверки налоговым органом, в целях соблюдения установленного срока проверки, когда нет необходимости нахождения проверяющих на территории налогоплательщика и одновременно имеется необходимость в реализации полномочий налогового органа по получению информации о финансово-хозяйственной деятельности налогоплательщика, связанной с другими лицами, не может расцениваться как нарушение положений статьи 89 НК РФ и нарушение прав налогоплательщика.
При таких обстоятельствах доводы общества о несоответствии оспариваемого решения налоговой инспекции положениям статьи 89 НК РФ и нарушении им его прав и законных интересов налогоплательщика являются необоснованными.
Довод жалобы общества о том, что приостановление проверок не основано на каких-либо действующих нормах налогового законодательства, является неверным.
В настоящее время решения о приостановлении проверок налоговыми органами выносятся на основании положений Инструкции МНС России N 60 "О порядке составления акта выездной налоговой проверки и производства по делу о нарушениях законодательства о налогах и сборах", утвержденной Приказом МНС России от 10.04.2000 N АП-3-16/138.
В частности, абзац 13 пункта 1.10.2 указанной Инструкции содержит положение, предоставляющее налоговым органам право приостанавливать выездные налоговые проверки. В нем говорится, что если по решению руководителя (заместителя руководителя) налогового органа выездная налоговая проверка была приостановлена, то в акте по результатам проверки приводится дата и номер названного решения, а также период, на который данная проверка приостанавливалась.
Как указывалось выше, Конституционный Суд Российской Федерации также подтвердил законность приостановления течения выездной налоговой проверки в Постановлении от 16.07.2004 N 14-П.
Также следует отметить, что пунктом 66 статьи 1 Федерального закона от 27.07.2006 N 137-ФЗ статья 89 НК РФ, регулирующая порядок проведения выездной налоговой проверки, изложена в новой редакции, вступающей в силу с 1 января 2007 года.
В пункте 9 статьи 89 НК РФ (в редакции Закона N 137-ФЗ) закреплен правовой механизм приостановления выездной налоговой проверки (установлены основания, сроки приостановления проверки и т.д.). В том числе установлено, что приостановление проведения выездной налоговой проверки для истребования документов (информации) в соответствии с пунктом 1 статьи 93.1 НК РФ допускается не более одного раза по каждому лицу, у которого истребуются документы.
Кроме того, согласно части четвертой статьи 200 и части второй статьи 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации действия (бездействие) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц признаются незаконными, если они не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.
Общество не представило доказательств того, что приостановление проверки в ходе ее проведения нарушило права и законные интересы заявителя. Налогоплательщик не подтвердил документально, что приостановление сроков проведения проверки являлось необоснованным, а применение мер налогового контроля - избыточным. Не доказано обществом и то обстоятельство, что в указанные в оспариваемом решении налогового органа периоды проведения проверки, а также отсутствия инспектора на территории налогоплательщика не соответствуют действительности.
Доводы подателя жалобы о неправомерности проверки его деятельности за 2001 год в рамках проведенной выездной налоговой проверки также нельзя признать обоснованными.
Согласно статье 87 НК РФ налоговые органы проводят камеральные и выездные налоговые проверки налогоплательщиков, плательщиков сборов и налоговых агентов. Налоговой проверкой могут быть охвачены только три календарных года деятельности налогоплательщика, плательщика сбора и налогового агента, непосредственно предшествовавшие году проведения проверки.
Как отметил Конституционный Суд Российской Федерации в постановлении от 14.07.2005 N 9-П, положению статьи 87 НК РФ корреспондирует подпункт 8 пункта 1 статьи 23 НК РФ, предусматривающий обязанность налогоплательщика в течение четырех лет обеспечивать сохранность данных бухгалтерского учета и других документов, необходимых для исчисления и уплаты налогов, а также документов, подтверждающих полученные доходы (для организаций - также и произведенные расходы) и уплаченные (удержанные) налоги.
Судами первой и апелляционной инстанций установлено и материалами дела подтверждается, что выездная налоговая проверка была проведена на основании решения от 15.11.2004 N 326 о ее проведении, с которым генеральный директор ООО "Фирма "Витнел" был ознакомлен 15.11.2004, о чем свидетельствует его подпись на указанном решении (копия имеется в материалах дела - том 1, л.д. 84).
Как указал Конституционный Суд Российской Федерации в постановлении от 16.07.2004 N 14-П, по смыслу частей первой и седьмой статьи 89 НК РФ во взаимосвязи с пунктом 1 его статьи 91, датой начала выездной налоговой проверки является дата предъявления налогоплательщику (его представителю) решения руководителя (его заместителя) налогового органа о проведении выездной налоговой проверки. Проверка завершается составлением справки о проведенной проверке, в которой фиксируются предмет проверки и сроки ее проведения.
Справка о проведенной выездной налоговой проверке была составлена 16.02.2005 (том 1, л.д. 85). В данной справке указано: выездная налоговая проверка общества проведена по вопросам соблюдения налогового законодательства о налогах и сборах (правильности исчисления и уплаты в бюджет налога на добавленную стоимость и налога с продаж) за период с 01.01.2001 по 31.12.2003. Проверка проходила в период с 17.11.2004 по 16.02.2005 и приостанавливалась с 16.12.2004 по 16.01.2004.
Вывод суда первой и апелляционной инстанций о начале проведения выездной налоговой проверки общества в 2004 году основан на имеющихся в материалах дела документах и соответствует фактическим обстоятельствам, которые не опровергаются налогоплательщиком.
Принимая во внимание изложенные выше положения статей 87, 93 НК РФ и позицию Конституционного Суда Российской Федерации, в акте выездной налоговой проверки, составленном с начала года, который предшествовал году фактического проведения выездной налоговой проверки, налоговый орган правомерно отразил выявленные в ходе проверки факты, в том числе и имевшие место в первом проверенном году.
Налоговый орган в соответствии с пунктом 3 статьи 101 НК РФ, а также пунктом 3.2 Инструкции МНС России от 10.04.2000 N 60 "О порядке составления акта выездной налоговой проверки и производства по делу о нарушениях законодательства о налогах и сборах" (утверждена Приказом МНС России от 10.04.2000 N АП-3-16/138), в решении по результатам выездной налоговой проверки обязан изложить обстоятельства совершенного налогоплательщиком налогового правонарушения. Однако вопрос о привлечении (либо об отказе в привлечении) к налоговой ответственности в данном случае должен решаться с учетом трехлетнего срока давности привлечения к налоговой ответственности, установленного статьей 113 НК РФ, на что также указал Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в Постановлении от 11.10.2005 N 5308/05.
Вместе с тем в жалобе налогоплательщик не ссылается на необоснованность привлечения его к налоговой ответственности, не приводит никаких доводов относительно существа принятого налоговым органом решения, выражая только свое несогласие с выводом суда тем, "что проводимой проверкой может быть охвачен и 2001 год", и мотивируя изложенное тем, что "проверка была закончена 16.01.2005".
При таких обстоятельствах судебные акты являются законными и обоснованными, оснований для их отмены нет.
Руководствуясь статьей 286 и пунктом 1 части 1 статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа
ПОСТАНОВИЛ:
решение от 24.03.2006 и постановление апелляционной инстанции от 02.06.2006 Арбитражного суда Вологодской области по делу N А13-2655/2005-14 оставить без изменения, а кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Фирма "Витнел" - без удовлетворения.
Председательствующий
АБАКУМОВА И.Д.
Судьи
ДМИТРИЕВ В.В.
КОРПУСОВА О.А.
Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа
Постановление