Плательщики УСН, лишившиеся права на освобождение от НДС по п. 1 ст. 145 НК РФ, НДС исчисляют и уплачивают в том же порядке, что и хозяйствующие субъекты на общем режиме - глава 21 НК РФ не предусматривает для них принципиально иного.
Необходимость начисления НДС арендодателем на сумму возмещения стоимости коммунальных платежей будет напрямую зависеть от того, как именно условие о возмещении предусмотрено соглашением между сторонами. В договорах аренды встречаются следующие варианты расчетов за потребляемые арендатором коммунальные услуги:
Вариант 1. Стоимость коммунальных услуг включена в состав арендной платы в качестве составляющей:
- постоянной: сумма оплаты коммунальных услуг фиксированная, входит в общую сумму арендной платы и не зависит от фактического объема потребленных ресурсов;
- переменной: арендная плата состоит из фиксированной (непосредственно арендной платы) и переменной части (которая и является оплатой потребленных ресурсов).
Вариант 2. Стоимость коммунальных услуг компенсируется арендатором арендодателю отдельно, без включения в состав арендной платы (сверх арендной платы). В этом случае обязанность арендатора возмещать расходы арендодателя по оплате коммунальных услуг может быть основана на отдельном договоре.
Вариант 3. Договор аренды предусматривает, что арендатор самостоятельно заключает договоры на предоставление коммунальных услуг с поставщиками соответствующих услуг (ресурсоснабжающими организациями).
Вариант 4. Между сторонами заключается агентский договор, в котором арендодатель выступает посредником и представителем арендатора перед поставщиками коммунальных услуг.
В случае, если сумма коммунальных платежей включена в состав арендной платы в качестве постоянной или переменной части (вариант 1), арендодатель начисляет НДС на всю сумму арендной платы, включая возмещение коммунальных расходов (ст. 146, 154 НК РФ, п. 1 письма ФНС России от 04.02.2010 № ШС-22-3/86@, Минфина России от 24.06.2025 № 03-07-11/61114, от 17.12.2024 № 03-07-11/127325 и № 03-07-11/127324).
Если договором аренды предусмотрена постоянная арендная плата, а платежи за коммунальное обслуживание не являются дополнительной (переменной) частью арендной платы и взимаются на основании отдельного договора на возмещение затрат или на основании договора аренды как платежи, являющиеся возмещением затрат арендодателя по содержанию предоставленных в аренду помещений (вариант 2), то платежи за коммунальные услуги не учитываются арендодателем при определении налоговой базы по НДС. Соответственно, счет-фактуру арендодатель на сумму указанных платежей (компенсационных выплат) не составляет (п. 2 письма ФНС России от 04.02.2010 № ШС-22-3/86@ со ссылкой на письма ФНС России от 27.10.2006 № ШТ-6-03/1040@, от 23.04.2007 № ШТ-6-03/340@, письмо ФНС России от 21.03.2006 № ШТ-6-03/297@ со ссылкой на письмо ФНС России от 29.12.2005 № 03-4-03/2299/28, письма Минфина России от 24.06.2025 № 03-07-11/61114, от 17.12.2024 № 03-07-11/127325, от 31.12.2008 № 03-07-11/392, от 06.09.2005 № 07-05-06/234). При таком варианте оформления арендодатель правомочен выставить счет-фактуру только на оказание услуг по предоставлению помещения в аренду. Контролирующие органы объясняют такой подход тем, что арендодатель не может выступать в качестве поставщика коммунальных услуг, так как во взаимоотношениях с коммунальными организациями он является абонентом.
В ситуации, когда арендатор самостоятельно заключает договоры на предоставление коммунальных услуг с ресурсоснабжающими организациями (вариант 3) арендодатель не является участником расчётов - он не реализует арендатору коммунальные услуги, соответственно, и НДС на их стоимость он не начисляет и арендатору не предъявляет.
При четвёртом варианте, когда заключается агентский договор, в котором арендодатель выступает посредником (представителем) арендатора перед поставщиками коммунальных услуг, арендодатель начисляет НДС на сумму дохода, полученную в виде вознаграждения по посредническому договору, а также на сумму арендной платы. НДС с суммы коммунальных услуг не исчисляет и не предъявляет арендатору, поскольку не является поставщиком коммунальных услуг.
Статья отражает личное экспертное мнение автора.
Комментарии
1а как вообще пришла вам в голову мысль, что в этом случае может возникнуть НДС у лица, не являющегося стороной договора и не участвующего в расчетах?