Об уточнении Декларации по НДС и Реестра подтверждающих документов при наличии ошибки в коде операции

Вопрос:

Компания реализует незарегистрированные лекарственные средства, ввезенные на территорию РФ. Такая операция не облагается НДС на основании пп.42 п.2 ст.149 НК РФ.

В разделе 7 декларации по НДС и в Реестре подтверждающих документов, представляемых в налоговую инспекцию согласно приказу ФНС России от 24.05.2021 № ЕД-7-15/513@, отражался код 1010204.

Правомерно ли не пересдавать декларации по НДС и реестры подтверждающих документов в целях уточнения кода на 1011224 за прошлые периоды?

Ответ:

Считаем, что с момента вступления в силу нормы подпункта 42 пункта 2 статьи 149 НК РФ в налоговой декларации по НДС в разделе 7 следовало указывать код операции 1011224.

Неверное указание кода операции в разделе 7 налоговой декларации по НДС не привело к занижению суммы НДС, подлежащей уплате в бюджет, поэтому Организация не обязана, но вправе представить уточненную декларацию по НДС в связи с неверным указанием кода операции.

По нашему мнению, непредставление уточненной налоговой декларации по НДС в данном случае не повлечет для Организации неблагоприятных последствий.

В Реестре также следовало отразить код операции 1011224.

Нормативно-правовыми актами порядок внесения исправлений в реестр по НДС не регламентирован. Также не установлена ответственность за представление реестра по НДС с ошибками.

Если технически предусмотрена возможность внесения исправлений в Реестр, Организации целесообразно внести такие исправления, в целях указания верного кода льготы.

Также целесообразно дать пояснения в произвольной форме налоговому органу, в которых следует указать информацию о том, что в результате технической ошибки в налоговой декларации по НДС отражен неверный код операции, чтобы налоговый орган мог соотнести коды операции, отраженные в декларации, с кодами, отраженными в Реестре.

Обоснование:

В соответствии с пунктом 2 статьи 149 НК РФ не подлежит налогообложению НДС (освобождается от налогообложения) реализация (а также передача, выполнение, оказание для собственных нужд) на территории РФ:

42) лекарственных препаратов, ввезенных на территорию РФ и не зарегистрированных в РФ, некоммерческой организации, которая создана в соответствии с нормативным правовым актом Президента РФ в целях обеспечения оказания медицинской помощи детям с тяжелыми жизнеугрожающими и хроническими заболеваниями, в том числе редкими (орфанными) заболеваниями, а также безвозмездная передача указанных лекарственных препаратов медицинской организации и (или) фармацевтической организации государственной системы здравоохранения. Положения настоящего подпункта применяются в отношении реализации (передачи) лекарственных препаратов, предназначенных для оказания медицинской помощи детям с тяжелыми жизнеугрожающими и хроническими заболеваниями, в том числе редкими (орфанными) заболеваниями, и (или) для оказания медицинской помощи лицам, достигшим возраста 18 лет, в течение одного года после достижения ими указанного возраста в случае получения ими такой формы поддержки в рамках деятельности этой некоммерческой организации до достижения возраста 18 лет.

Таким образом, на основании положений подпункта 42 пункта 2 статьи 149 НК РФ освобождена от налогообложения НДС, в частности, операция по реализации лекарственных препаратов, ввезенных на территорию РФ и не зарегистрированных в РФ, некоммерческой организации, которая создана в соответствии с нормативным правовым актом Президента РФ в целях обеспечения оказания медицинской помощи детям с тяжелыми жизнеугрожающими и хроническими заболеваниями, в том числе редкими (орфанными) заболеваниями.

Приведенная норма вступила в силу с 1 июля 2023 года (Федеральный закон от 24.06.2023 № 262-ФЗ, Письма Минфина РФ от 05.09.2023 № 03-07-07/84412, от 05.09.2023 № 03-07-07/84397).

Приказом ФНС РФ от 29.10.2014 № ММВ-7-3/558@ была утверждена форма налоговой декларации по НДС и порядок ее заполнения, которые применялись до 4 квартала 2024 года включительно.

Согласно пункту 44.2 Порядку заполнения налоговой декларации в разделе 7 следовало указать код операции, не подлежащей налогообложению, предусмотренный в Приложении № 1 к Порядку.

В указанном Приложении № 1 код для операции, освобождаемой от налогообложения НДС в силу подпункта 42 пункта 2 статьи 149 НК РФ, предусмотрен не был.

В связи с отсутствием кода в Письме ФНС РФ от 27.07.2023 № СД-4-3/9633@ были даны следующие разъяснения:

«На основании статьи 2 Федерального закона N 262-ФЗ норма подпункта 42 пункта 2 статьи 149 Кодекса вступила в силу с 1 июля 2023 года.

Раздел II "Операции, не подлежащие налогообложению (освобождаемые от налогообложения)" приложения N 1 к Порядку заполнения налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость, утвержденному приказом ФНС России от 29.10.2014 N ММВ-7-3/558@, не содержит коды вышеуказанных операций.

В связи с этим, до внесения изменений в приложение N 1 к указанному Порядку налогоплательщики вправе использовать в разделе 7 декларации по НДС следующий код операции:

1011224 - операции, указанные в подпункте 42 пункта 2 статьи 149 Кодекса».

Следовательно, с момента вступления в силу положений подпункта 42 пункта 2 статьи 149 НК РФ и до 4 квартала 2024 года в налоговой декларации по НДС следовало указывать код операции 1011224 на основании разъяснений ФНС РФ.

С 1 квартала 2025 года начали применяться форма налоговой декларации по НДС и порядок ее заполнения, утвержденные Приказом ФНС РФ от 05.11.2024 № ЕД-7-3/989@.

В Приложении № 1 к Порядку заполнения налоговой декларации предусмотрен следующий код операции:

Соовтетственно, с 2025 года код операции 1011224 следует указывать в силу требований Порядка заполнения налоговой декларации по НДС.

На основании изложенного, считаем, что с момента вступления в силу нормы подпункта 42 пункта 2 статьи 149 НК РФ в налоговой декларации по НДС в разделе 7 следовало указывать код операции 1011224.

В соответствии с пунктом 1 статьи 81 НК РФ при обнаружении налогоплательщиком в поданной им в налоговый орган налоговой декларации факта неотражения или неполноты отражения сведений, а также ошибок, приводящих к занижению суммы налога, подлежащей уплате, налогоплательщик обязан внести необходимые изменения в налоговую декларацию и представить в налоговый орган уточненную налоговую декларацию в порядке, установленном настоящей статьей.

При обнаружении налогоплательщиком в поданной им в налоговый орган налоговой декларации недостоверных сведений, а также ошибок, не приводящих к занижению суммы налога, подлежащей уплате, налогоплательщик вправе внести необходимые изменения в налоговую декларацию и представить в налоговый орган уточненную налоговую декларацию в порядке, установленном настоящей статьей. При этом уточненная налоговая декларация, представленная после истечения установленного срока подачи декларации, не считается представленной с нарушением срока.

Неверное указание кода операции в разделе 7 налоговой декларации по НДС не привело к занижению суммы НДС, подлежащей уплате в бюджет.

Таким образом, Организация не обязана, но вправе представить уточненную декларацию по НДС в связи с неверным указанием кода операции.

По нашему мнению, непредставление уточненной налоговой декларации по НДС в данном случае не повлечет для Организации неблагоприятных последствий.

На основании пункта 6 статьи 88 НК РФ при проведении камеральной налоговой проверки налоговый орган вправе требовать у налогоплательщика-организации или у налогоплательщика - индивидуального предпринимателя представить в течение пяти дней необходимые пояснения об операциях (имуществе), по которым применены налоговые льготы, и (или) истребовать в установленном порядке у этих налогоплательщиков документы, подтверждающие их право на такие налоговые льготы.

Налогоплательщик вправе в качестве пояснения представить в электронной форме реестр подтверждающих документов. Форма и порядок заполнения указанного реестра, а также формат и порядок представления такого реестра в электронной форме утверждаются федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным по контролю и надзору в области налогов и сборов.

Приказом ФНС России от 24.05.2021 № ЕД-7-15/513@ утверждены форма, порядок заполнения и порядок представления реестров документов, подтверждающих право налогоплательщика на налоговые льготы, в электронной форме.

Согласно Порядку заполнения реестра документов, подтверждающих право налогоплательщика на налоговые льготы по НДС в реестре документов, подтверждающих право налогоплательщика на налоговые льготы по налогу на добавленную стоимость (далее - Реестр по НДС), указываются следующие сведения:

и) в графе 1 - код операции, указанный в налоговой декларации по НДС согласно приложению № 1 к Порядку заполнения налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость, утвержденному приказом ФНС России от 29.10.2014 № ММВ-7-3/558@.

С учетом приведенных нами выше разъяснений, можно сделать вывод о том, что в Реестре следовало отразить код операции 1011224.

Отметим, что нормативно-правовыми актами порядок внесения исправлений в реестр по НДС не регламентирован. Также не установлена ответственность за представление реестра по НДС с ошибками.

Между тем, по нашему мнению, если технически предусмотрена возможность внесения исправлений в Реестр, Организации целесообразно внести такие исправления, в целях указания верного кода льготы.

Кроме того, целесообразно дать пояснения в произвольной форме налоговому органу, в которых следует указать информацию о том, что в результате технической ошибки в налоговой декларации по НДС отражен неверный код операции, чтобы налоговый орган мог соотнести коды операции, отраженные в декларации, с кодами, отраженными в Реестре.

Коллегия Налоговых Консультантов, 25 февраля 2026 года