Резолютивная часть постановления объявлена 05 декабря 2023 года.
Полный текст постановления изготовлен 06 декабря 2023 года.
Шестой арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего Сапрыкиной Е.И.
судей Вертопраховой Е.В., Мангер Т.Е.
при ведении протокола секретарем судебного заседания Пинегиной В.А.
при участии в заседании:
от Общества с ограниченной ответственностью "Интер-Фит": не явились;
от Управления Федеральной налоговой службы по Амурской области: Старожук Н.А. (он-лайн);
от Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по Дальневосточному Федеральному округу: не явились;
рассмотрев в судебном заседании апелляционную жалобу Общества с ограниченной ответственностью "Интер-Фит"
на решение от 10.08.2023 по делу N А04-5462/2023
Арбитражного суда Амурской области
по иску заявлению Общества с ограниченной ответственностью "Интер-Фит"
к Управлению Федеральной налоговой службы по Амурской области
о признании незаконными решений
третье лицо: Межрегиональная инспекция Федеральной налоговой службы по Дальневосточному федеральному округу
установил:
Общество с ограниченной ответственностью "Интер-Фит" (далее - ООО "Интер-Фит", общество, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Амурской области с заявлением о признании недействительными решений Управления Федеральной налоговой службы по Амурской области (далее - УФНС России по Амурской области, управление, налоговый орган) от 21.03.2023 N 1138, N 1141, N 1983 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения".
К участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, привлечена Межрегиональная инспекция Федеральной налоговой службы по Дальневосточному федеральному округу (далее - МИФНС по ДФО).
Решением суда от 19.06.2023 в удовлетворении заявленных требований отказано.
Не согласившись с данным судебным актом, общество обратилось в апелляционный суд с жалобой, в которой просило его отменить, указав на неправильное применение судом первой инстанции норм материального права, а также неполное выяснение всех обстоятельств спора. По мнению апеллянта, налоговым органом неверно определены налоговые обязательства общества ввиду неправильного определения размера дохода физических лиц, являющихся самозанятыми, за спорные периоды.
В представленных в суд отзывах на апелляционную жалобу налоговые органы отклоняют доводы такой жалобы, просят решение суда оставить без изменения.
В порядке статьи 158 АПК РФ судебное разбирательство откладывалось.
В заседании суда второй инстанции от 05.12.2023 представитель управления поддержал позицию, изложенную в отзыве.
Апеллянт письменным ходатайством просил рассмотреть жалобу в его отсутствие.
Исследовав материалы дела, проверив обоснованность доводов апелляционной жалобы с учетом отзывов, заслушав пояснения налогового органа, апелляционный суд приходит к следующему.
Из материалов дела видно, что ООО "Интер-Фит" осуществляет предпринимательскую деятельность согласно заявленному при регистрации ОКВЭД: 93.19 Деятельность в области спорта прочая и входит в сеть фитнес-центров, работающих под брендом "GOLD'S GYM".
Управлением проведены камеральные налоговые проверки представленных обществом 13.04.2022, 20.07.2022, 01.08.2022 уточненного расчета по страховым взносам за 3 месяца 2022 года; расчета по страховым взносам за 6 месяцев 2022 года; уточненного расчета сумм налога на доходы физических лиц, исчисленных и удержанных налоговым агентом (форма 6-НДФЛ) за 6 месяцев 2022 года.
По результатам проверочных мероприятий налоговым органом 21.03.2023 приняты следующие решения:
N 1138 об отказе в привлечении ООО "Интер-Фит" к ответственности за совершение налогового правонарушения, согласно которому обществу начислена недоимка на общую сумму 651 880,52 руб.;
N 1141 об отказе в привлечении ООО "Интер-Фит" к ответственности за совершение налогового правонарушения по расчету сумм налога по страховым взносам за 6 месяцев (квартальный) 2022 года, согласно которому начислена недоимка на общую сумму 564 957,69 руб.;
N 1983 о привлечении ООО "Интер-Фит" к ответственности за совершение налогового правонарушения по расчету сумм налога на доходы физических лиц, исчисленных налоговым агентом за 6 месяцев (квартальный) 2022 г., согласно которому налогоплательщику начислен налог в сумме 422 188,00 рублей, штраф - 10554,75 руб.
Общество обжаловало данные решения в Межрегиональную инспекцию Федеральной налоговой службы по Дальневосточному федеральному округу, которая апелляционные жалобы общества и дополнения к ним оставила без удовлетворения.
Полагая, что данные решения управления незаконны и нарушают права налогоплательщика, последнее обратилось в арбитражный суд с настоящим заявлением.
В соответствии со статьей 198 АПК РФ граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.
Для признания недействительным акта и незаконными действий (бездействий) процессуальный закон предусматривает совокупность двух условий: несоответствие оспариваемого акта закону или иному правовому акту и нарушение прав и охраняемых законом интересов в сфере предпринимательской или иной экономической деятельности.
Рассмотрев спор, суд первой инстанции пришел к выводу об отсутствии данных условий. Возражения общества сводятся к несогласию с данным выводом.
В соответствии с пунктом 1 статьи 226 НК РФ ООО "Интер-Фит" является налоговым агентом.
Согласно статье 210 НК РФ при определении налоговой базы учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право, на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определенной в соответствии со статьей 212 НК РФ.
На основании пункта 1 статьи 226 НК РФ российские организации, индивидуальные предприниматели, нотариусы, занимающиеся частной практикой, адвокаты, учредившие адвокатские кабинеты, а также обособленные подразделения иностранных организаций в Российской Федерации, от которых или в результате отношений с которыми налогоплательщик получил доходы, обязаны исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 224 НК РФ.
В соответствии с пунктом 2 данной статьи исчисление сумм и уплата налога производятся в отношении всех доходов налогоплательщика, источником которых является налоговый агент, с зачетом ранее удержанных сумм налога (за исключением доходов, в отношении которых исчисление сумм налога производится в соответствии со статьей 214.7 НК РФ), а в случаях и порядке, предусмотренных статьей 227.1 НК РФ, также с учетом уменьшения на суммы фиксированных авансовых платежей, уплаченных налогоплательщиком.
В соответствии с пунктом 3 статьи 226 НК РФ исчисление сумм налога производится налоговыми агентами на дату фактического получения дохода, определяемую в соответствии со статьей 223 НК РФ, нарастающим итогом с начала налогового периода применительно ко всем доходам (за исключением доходов от долевого участия в организации, а также доходов, в отношении которых исчисление сумм налога производится в соответствии со статьей 214.7 НК РФ), в отношении которых применяется налоговая ставка, установленная пунктом 1 статьи 224 НК РФ, начисленным налогоплательщику за данный период, с зачетом удержанной в предыдущие месяцы текущего налогового периода суммы налога
В силу пункта 6 статьи 226 НК РФ налоговые агенты обязаны перечислять суммы исчисленного и удержанного налога не позднее дня, следующего за днем выплаты налогоплательщику дохода. При выплате налогоплательщику доходов в виде пособий по временной нетрудоспособности (включая пособие по уходу за больным ребенком) и в виде оплаты отпусков налоговые агенты обязаны перечислять суммы исчисленного и удержанного налога не позднее последнего числа месяца, в котором производились такие выплаты.
В силу подпункта 1 пункта 1 статьи 223 НК РФ, абзаца 2 пункта 1 статьи 224 НК РФ дата фактического получения дохода определяется как день выплаты дохода, в том числе перечисления дохода на счета налогоплательщика в банках либо по его поручению на счета третьих лиц - при получении доходов в денежной форме, при этом налоговая ставка устанавливается в размере 13 процентов - если сумма налоговых баз, указанных в пункте 2.1 статьи 210 НК РФ, за налоговый период составляет менее 5 миллионов рублей или равна 5 миллионам рублей.
Нормой пункта 9 статьи 226 НК РФ (в редакции, действующей в спорный период) определено, что уплата налога за счет средств налоговых агентов не допускается, за исключением случаев доначисления (взыскания) налога по итогам налоговой проверки в соответствии с НК РФ при неправомерном не удержании (неполном удержании) налога налоговым агентом.
Следовательно, налоговые агенты обязаны правильно и своевременно исчислять, удерживать из денежных средств, выплачиваемых налогоплательщикам, и перечислять налоги в бюджет.
Как следует из материалов дела, штатным расписанием ООО "Интер-Фит" от 01.01.2022 N 6 в обществе предусмотрено 32 штатные единицы в следующих должностях: директор, исполнительный директор, менеджер отделов рецепции (бар), администратор рецепции, бармен, старший кассир-продавец, кассир-продавец, воспитатель детской комнаты, главный техник, администратор АХЧ, уборщик помещений, гардеробщик, дворник.
На основании представленных ООО "Интер-Фит" документов (договоров оказания возмездных услуг, актов сдачи-приема услуг), а также выписок операций по банковским счетам общества и свидетельским показаниям физических лиц, управлением установлено, что заявитель в спорных периодах 2022 года осуществлял в безналичной форме выплату дохода в адрес самозанятых физических лиц (далее - плательщики НПД).
Договоры оказания возмездных услуг заключены с плательщиками НПД на выполнение следующих услуг: инструктора групповых программ, инструктора тренажерного зала, инструктора бассейна, фитнес-тренера, инструктора по функциональному тренингу, управляющего отдела продаж, техника.
В соответствии с частью 1 статьи 2, частью 1 статьи 6 Федерального закона от 27.11.2018 N 422-ФЗ "О проведении эксперимента по установлению специального налогового режима "Налог на профессиональный доход" (далее - Закон N 422-ФЗ) применять специальный налоговый режим "Налог на профессиональный доход" вправе физические лица, в том числе индивидуальные предприниматели, при этом объектом налогообложения признаются доходы от реализации товаров (работ, услуг, имущественных прав).
Согласно части 8 статьи 2 этого Закона физические лица, применяющие специальный налоговый режим, освобождаются от налогообложения налогом на доходы физических лиц в отношении доходов, являющихся объектом налогообложения налогом на профессиональный доход.
В соответствии с абзацем 2 части 2 статьи 15 Трудового кодекса Российской Федерации, заключение гражданско-правовых договоров, фактически регулирующих трудовые отношения между работником и работодателем, не допускается.
Материалами проверки установлено, что договоры оказания возмездных услуг с самозанятыми физическими лицами (далее - договоры с самозанятыми лицами) фактически содержат условия, присущие трудовым договорам, а именно: закрепление в предмете договора трудовой функции: исполнитель обязуется оказать предусмотренные договором услуги лично, привлечение исполнителем каких-либо субподрядчиков к выполнению своих обязанностей по договору не допускается (пункт 2.1.16 договора); необходимость выполнения работ определенного рода, а не разового задания - оказывать услуги инструктора тренажерного зала и т.д. (приложение N 1 к договору), отсутствие в договоре конкретного объема работ: круг конкретных действий исполнителя определяется согласно виду услуг, указанному в приложении N 1 (оказание тренерских услуг, услуг по управлению отделом продаж и т.д.) к договору, прямыми указаниями заказчика и потребностями клиента (пункт 1.2 договора); наличие фиксированной ставки оплаты вознаграждения (приложение N 3 к договору); подчинение работника внутреннему трудовому распорядку: исполнитель вправе приходить на территорию клуба в установленное время работы клуба (пункт 2.2.2 договора), выполнять правила распорядка клуба, обеспечивать присутствие на работе без пропусков и опозданий, соблюдать стандарты работы "GOLD'S GYM", соблюдать правила пожарной безопасности и техники безопасности на работе (приложение N 1 к договору); систематическое оказание услуг, что предусмотрено договором, который заключается на год или до окончания календарного года: срок действия договора указан до определенной даты (1 год), а также установлено условие, что договор считается пролонгированным на каждый последующий календарный год, если ни одна из сторон из сторон не уведомила в письменной форме другую сторону о желании расторгнуть договор, не менее чем за 30 (тридцать) дней до истечения срока его действия (пункт 6.1 договора); обеспечение контроля выполнения работ по договору со стороны заказчика: запрет на вступление в договорные отношения (гражданско-правовые, трудовые и пр.) с клиентами заказчика, лицами, связанными с клиентами заказчика, а также с любыми лицами, находящимися на территории клуба и вне его территории без предварительного письменного согласия заказчика (пункт 2.1.15 договора); выполнение исполнителем работ по договору с использованием материалов, инструментов и оборудования заказчика на его территории: при оказании услуг быть в специальной форме, определяемой и выдаваемой заказчиком (пункт 2.1.3 договора), обязанность заказчика предоставить исполнителю необходимые для оказания услуг инвентарь и оборудование (пункт 2.3.2 договора); составление акта приема-передачи оказанных услуг непосредственно самим заказчиком (пункт 4.2 договора).
Наличие подмены трудовых отношений также подтверждены показаниями свидетелей - самозанятых физических лиц, в соответствии с которыми условием заключения договоров с физическими лицами являлась их регистрация в качестве индивидуального предпринимателя или плательщика НПД; фактическое предоставление организацией территории для проведения занятий, а также тренажеров и оборудования; полученные от ООО "Интер-Фит" денежные средства являлись единственным и основным источником доходов физических лиц; получение физическими лицами расчетных листков.
Также, материалами проверки установлено, что ООО "Интер-Фит" на постоянной основе привлекает самозанятых физических лиц, большая часть которых оказывает услуги в области спорта, что согласно данным Единого государственного реестра юридических лиц является основным видом деятельности организации (ОКВЭД 93.19 Деятельность в области спорта прочая).
Следовательно, плательщики НПД фактически оказывают услуги, являющиеся в ООО "Интер-Фит" основными для предоставления своим клиентам.
В соответствии с пунктом 1 статьи 54.1 НК РФ не допускается уменьшение налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащей уплате налога в результате искажения сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговой отчетности налогоплательщика.
Искажение сведений о фактах хозяйственной жизни предполагает доначисление сумм налогов таким образом, как если бы налогоплательщик не допускал нарушений (Определение ВС РФ от 30.09.2019 N 307-ЭС19-8085).
В соответствии с абзацем 1 статьи 15 Трудового кодекса трудовые отношения - отношения, основанные на соглашении между работником и работодателем о личном выполнении работником за плату трудовой функции (работы по должности в соответствии со штатным расписанием, профессии, специальности с указанием квалификации; конкретного вида поручаемой работнику работы) в интересах, под управлением и контролем работодателя.
Согласно абзацу 1 статьи 56 названного Кодекса трудовой договор - соглашение между работодателем и работником, в соответствии с которым работодатель обязуется предоставить работнику работу по обусловленной трудовой функции, обеспечить условия труда, своевременно и в полном размере выплачивать работнику заработную плату, а работник обязуется лично выполнять определенную этим соглашением трудовую функцию в интересах, под управлением и контролем работодателя.
В силу части 2 статьи 67 Трудового кодекса трудовой договор, не оформленный в письменной форме, считается заключенным, если работник приступил к работе с ведома или по поручению работодателя или его уполномоченного на это представителя.
Исходя из системного толкования норм трудового законодательства следует, что к характерным признакам трудовых правоотношений относится: личный характер прав и обязанностей работника; обязанность работника выполнять определенную, заранее обусловленную трудовую функцию; возмездный характер отношений (оплата за труд) (аналогичная правовая позиция отражена в Определении ВС РФ от 24.01.2014 N 18-КГ13-145).
В соответствии с правовой позицией, изложенной в пункте 2.2 определения Конституционного Суда Российской Федерации от 19.05.2009 N 597-О-О, в целях предотвращения злоупотреблений со стороны работодателей и фактов заключения гражданско-правовых договоров вопреки намерению работника заключить трудовой договор, а также достижения соответствия между фактически складывающимися отношениями и их юридическим оформлением федеральный законодатель предусмотрел в части 4 статьи 11 Трудового кодекса возможность признания в судебном порядке наличия трудовых отношений между сторонами, формально связанными договором гражданско-правового характера, и установил, что к таким случаям применяются положения трудового законодательства и иных актов, содержащих нормы трудового права.
Кроме того, из определения понятий "трудовые отношения" и "трудовой договор" не вытекает, что единственным критерием для квалификации сложившихся отношений в качестве трудовых является осуществление лицом работы по должности в соответствии со штатным расписанием, утвержденным работодателем.
Таким образом, по смыслу статей 11, 15, 56 Трудового кодекса во взаимосвязи с положением части 2 статьи 67 Кодекса, отсутствие в штатном расписании должности само по себе не исключает возможности признания в каждом конкретном случае отношений между работником, заключившим договор и исполняющим трудовые обязанности с ведома или по поручению работодателя или его представителя, трудовыми - при наличии в этих отношениях признаков трудового договора (пункт 15 Обзора судебной практики ВС РФ N 3 (2018).
С учетом вышеизложенного является правомерной позиция налогового органа, отраженная в оспариваемых решениях применительно к выводу о нарушении со стороны налогоплательщика положений пункта 1 статьи 54.1 НК РФ.
Следовательно, при переквалификации спорных взаимоотношений у исполнителя по гражданско-правовому договору меняется правовой статус - он признается работником и поскольку доходы от трудовой деятельности не являются объектом налогообложения НПД, в отношении доходов от такой деятельности организация должна исполнять обязанности налогового агента по НДФЛ.
Не оспаривая по существу выводы налогового органа о переквалификации спорных отношений, изложенные в оспариваемых решениях от 21.03.2023 N 1138, N 1141, N 1983, общество полагает, что управлением неверно определены налоговые обязательства общества ввиду неправильного определения размера дохода физических лиц, являющихся самозанятыми.
Проверяя данный довод, судебная коллегия приходит к следующему.
Из материалов налоговых проверок следует, что обществом с расчетного счета перечислены денежные средства с назначением платежей "оплата гражданину, зарегистрированному в качестве самозанятого по договору": - в адрес 23-х самозанятых физических лиц в 1 квартале 2022 года в общей сумме 3 596 232,20 руб. (за январь - 1 057 429,10 руб., февраль - 1 172 590,60 руб., март - 1 366 212,50 руб.); - в адрес 21-го самозанятого физического лица во 2 квартале 2022 года в общей сумме 3 247 604,50 руб. (за апрель - 1730 887,50 руб., за май - 1516717,00 руб.).
На основании представленных сведений управлением исходя из сумм фактически выплаченных вознаграждений в размере 3 596 232,20 руб. за 1 квартал 2022 года и в размере 3 247 604,50 руб. за 2 квартал 2022 года определена налоговая база по НДФЛ и страховым взносам с учетом особенностей, предусмотренных пункта 2.1. статьи 427 НК РФ.
Таким образом, сумма НДФЛ к доплате в бюджет по данным налогового органа за 2 квартал 2022 года составила 422 188,00 руб. (3 247 604,50 руб. х 13%), сумма страховых взносов за 1 квартал 2022 года составила 651 880,52 руб., за полугодие 2022 года - 564 957,69 руб.
Расчет налога и страховых взносов произведен налоговым органом согласно выписке банковских операций по счетам налогоплательщика за 6 месяцев 2022 года, исходя из суммы вознаграждений, непосредственно перечисленных в адрес самозанятых физических лиц в рамках заключенных договоров оказания возмездных услуг.
В свою очередь, общество ссылается на данные уточненных налоговых деклараций, табели учета рабочего времени и расчетные ведомости. При этом исчисление заработной платы за месяц произведено налогоплательщиком исходя из минимального размера оплаты труда, установленного с 01.01.2022 в размере 13 890,00 руб., и условий неполной рабочей занятости - 4 часа в день, в результате чего размер окладов в 2022 год составил - 6 945,00 рублей. При этом заработная плата, по данным общества, с учетом районного коэффициента (20%) и дальневосточной надбавки (30%) включая НДФЛ (13%), в месяц составила 10 417,50 рублей.
При этом вышеуказанные документы противоречат имеющимся в материалах проверки доказательствам о выплаченных в пользу самозанятых физических лиц вознаграждениях. Кроме того, они составлены в одностороннем порядке (без участия физических лиц) и противоречат имеющимся в материалах проверок и материалах дела доказательствам о размере выплаченных в пользу самозанятых физических лиц вознаграждений. Обществом не представлены сведения об аннулировании самозанятыми физическими лицами выданных заявителю чеков.
В свою очередь, представленные в ходе налоговых проверок акты сдачи-приема услуг подписаны как со стороны налогоплательщика, так и со стороны плательщиков НПД, что подтверждает обстоятельство получения денежных средств плательщиками НПД в размере, установленном управлением по итогам проведения налоговых проверок. Кроме того, обстоятельства получения денежных средств согласуется с показаниями свидетелей.
Таким образом, представленные обществом документы не подтверждают возврат денежных средств налогоплательщику именно в качестве излишне перечисленных в адрес самозанятых лиц.
Представленные приходные кассовые ордера не являются доказательством реального возврата работниками денежных средств в кассу предприятия, поскольку согласно пункту 4.6 Указания Банка России от 11.03.2014 N 3210-У "О порядке ведения кассовых операций юридическими лицами и упрощенном порядке ведения кассовых операций индивидуальными предпринимателями и субъектами малого предпринимательства" поступающие в кассу наличные деньги юридическое лицо учитывает в кассовой книге. Записи в кассовой книге осуществляются кассиром по каждому приходному кассовому ордеру, расходному кассовому ордеру, оформленному соответственно на полученные, выданные наличные деньги. Вместе с тем, выписка из кассовой книги, подтверждающая добровольный возврат самозанятыми ошибочно выплаченных денежных средств, заявителем в материалы дела не представлена.
При таких обстоятельствах позиция апеллянта в данной части признается несостоятельной.
Вопреки доводам жалобы, уточненные налоговые декларации (расчеты) за 3 и 6 месяцев 2022 года, представленные позднее даты принятия спорных решений, не влияют на их законность.
Учитывая изложенное, суд второй инстанции соглашается с выводом арбитражного суда о законности и обоснованности решений от 21.03.2023 NN 1138, 1141, 1983.
При изложенных обстоятельствах, принятое арбитражным судом первой инстанции решение является законным и обоснованным, судом полно и всесторонне исследованы имеющиеся в материалах дела доказательства, им дана правильная оценка, нарушений норм материального и процессуального права не допущено, оснований для отмены решения суда первой инстанции, установленных статьей 270 АПК РФ, а равно принятия доводов апелляционной жалобы, у суда апелляционной инстанции не имеется.
Руководствуясь статьями 258, 268 - 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Шестой арбитражный апелляционный суд
постановил:
решение Арбитражного суда Амурской области от 10.08.2023 по делу N А04-5462/2023 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.
Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Арбитражный суд Дальневосточного округа в течение двух месяцев со дня его принятия через арбитражный суд первой инстанции.
Председательствующий
Е.И.САПРЫКИНА
Судьи
Е.В.ВЕРТОПРАХОВА
Т.Е.МАНГЕР
Вот это удача! Да это же отличный шанс стать первым, кто прокомментирует!
Упс, комментировать могут только зарегистрированные пользователи, пожалуйста, авторизуйтесь.