Автор
Валерия МироноваЮрист Key Consulting Group
1. Когда должником выступает налоговый агент
Согласно ст. 24 НК, налоговый агент — это субъект, на которого возложены обязанности по исчислению, удержанию из выплат налогоплательщику и последующему перечислению суммы налога в казну. В роли агентов чаще всего выступают: работодатели, удерживающие НДФЛ; отечественные организации, перечисляющие дивиденды зарубежным получателям; агенты по НДС.
Пленум ВАС в постановлении от 30.07.2013 № 57 (п. 2) очертил три сценария при неисполнении агентом своих обязанностей:
Налог удержан, но в бюджет не поступил. Взысканию подлежат и сам налог, и начисленные пени: агент уже располагает удержанными средствами, поэтому претензии к нему обоснованы в полном объеме.
Удержание не производилось. Недоимка числится за самим налогоплательщиком, и налоговый долг с агента не взыскивается. Пени, однако, допустимы — но лишь за период с момента, когда удержание должно было состояться, до наступления срока самостоятельной уплаты налогоплательщиком.
Исключение: выплата нерезидентам, не состоящим на учете в РФ. В этом случае агент отвечает в полном объеме — и за недоимку, и за пени без временных ограничений. Причина очевидна: налоговые органы лишены возможности администрировать иностранного получателя, а иных рычагов воздействия попросту нет.
2. Меры по обеспечению исполнения решения
Руководитель налогового органа (либо его заместитель) по итогам налоговой проверки независимо от того, вынесено ли решение о привлечении к ответственности или об отказе в таковом, вправе применить обеспечительные меры. Основание: обоснованные опасения, что без их введения исполнение решения и последующее взыскание недоимки, пеней и штрафов окажутся существенно затруднены или вовсе невозможны. При этом учитываются сведения об имуществе налогоплательщика, которыми располагает инспекция.
К числу таких мер относятся:
приостановление банковских операций и операций с цифровым рублем, блокировка электронных переводов;
наложение ареста на имущество.
По ходатайству заинтересованного лица перечисленные меры могут быть заменены альтернативными способами обеспечения:
банковской гарантией;
залогом ценных бумаг или иного имущества;
поручительством третьего лица.
Важное разграничение содержится в п. 30 того же постановления Пленума ВАС № 57: блокировка счетов в НК регулируется двумя самостоятельными статьями — 76 и 101, — и каждая действует по собственным правилам. Особый режим ст. 101 распространяется исключительно на случаи, когда заморозка счетов выступает обеспечительной мерой, введенной после вынесения решения по проверке. На «стандартную» блокировку по ст. 76, применяемую для принудительного погашения уже установленного долга, эти специальные нормы не действуют.
3. Возврат сумм, взысканных неправомерно
Возврат задолженности регламентирован главой 12 НК. Ст. 78 определяет порядок возврата в случаях, когда плательщик погасил обязательство самостоятельно; ст. 79 — когда средства были изъяты в результате принудительных действий налогового органа.
Порядок начисления процентов на возвращаемые суммы принципиально различается в зависимости от природы переплаты. При возврате излишне уплаченного проценты начисляются по ставке рефинансирования ЦБ лишь тогда, когда инспекция нарушила отведенный срок (по общему правилу — один месяц с даты получения заявления). Если же речь идет об излишне взысканном, проценты текут с первого дня, следующего за днем принудительного изъятия, и до момента фактического возврата средств.
Отдельно стоит рассмотреть ситуацию, когда налогоплательщик перечислил доначисленную сумму до вступления решения в силу. Судебная практика квалифицирует подобные платежи как принудительное взыскание.
Президиум ВАС в постановлении от 24.04.2012 № 16551/11 разъяснил: налогоплательщик вправе исполнить не вступившее в силу решение в любой момент, в том числе на стадии его оспаривания. Однако если лицо перечисляет деньги, не соглашаясь с доначислениями и одновременно обжалуя их, такой платеж не может считаться добровольным исполнением налоговой обязанности.
Следовательно, при последующей отмене или изменении решения налогоплательщик вправе претендовать на возврат с начислением процентов по правилам ст. 79 НК.
Подводим итоги
Налоговое законодательство в совокупности с судебной практикой формирует систему, требующую точного понимания правовых статусов и оснований обязанности. Отсутствие фактически удержанных сумм, как правило, исключает взыскание недоимки непосредственно с агента.
Уплата же по оспариваемому решению до его вступления в силу приравнивается к принудительному взысканию — с соответствующим правом на процентное возмещение. Грамотная квалификация этих обстоятельств — непременное условие эффективной правовой защиты.
Начать дискуссию