78 самозанятых заплатили налог за него. Верховный суд сказал: это не его деньги

Она принесла мне акт камералки и папку с чеками. Аккуратную, с разделителями по месяцам.

«Елена, тут же всё есть. Все чеки. Они платили налог, шесть процентов, каждый месяц, сами. Бюджет свои деньги получил. За что с нас ещё раз?»

Я знаю этот вопрос наизусть. И знаю, что ответа, который её устроит, у меня нет.

Потому что на него уже ответил Верховный суд. Ответ звучит так: деньги, которые ваши самозанятые заплатили в бюджет, — не ваши деньги. Даже если они лежат в том же бюджете. Даже если их ровно столько, сколько с вас требуют.

Челябинская область. ИП Садыков, производство безалкогольных напитков и упакованной воды. Справки о выплаченных доходах: за 2019 год — на 98 человек, за 2020-й — на 132, за 2021-й — на 92, за 2022-й — семь справок.

Семь. Штат не растворился — он переоделся.

Инспекция провела камеральные проверки расчёта по страховым взносам и НДФЛ за 2021 год и 3 апреля 2023 года вынесла два решения. По взносам — 3 626 430 рублей 56 копеек плюс штраф по пункту 3 статьи 122 НК на 181 321 рубль 52 копейки. По НДФЛ, как налоговому агенту, — 2 603 428 рублей плюс штраф по пункту 1 статьи 123 на 65 085 рублей 70 копеек.

Шесть с половиной миллионов за один год. По результатам камералки — не выездной, камеральной проверки.

Предприниматель пошёл в суд. И суд встал на его сторону — частично. Все три инстанции согласились с налоговой в главном: договоры заключены умышленно, отношения фактически трудовые, налоговая выгода необоснованна. Но дальше суды сделали ход, абсолютно логичный для любого бухгалтера.

Они посмотрели, сколько эти люди заплатили сами.

78 физических лиц внесли в бюджет 794 399 рублей 54 копейки налога на профессиональный доход. Суды сказали: в этой части бюджет не пострадал. Потери казны — это разница между тем, что должен был удержать агент, и тем, что уже поступило от физлиц. Значит, НДФЛ в этой части начислять не за что, а штраф надо пересчитать.

Инспекция дошла до Верховного суда. И выиграла.

Определение Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда РФ от 3 февраля 2025 года № 309-ЭС24-20306 по делу № А76-20897/2023. Три позиции, каждую стоит понимать отдельно.

Первая. Штраф по статье 123 НК не уменьшается на уплаченный НПД. Вообще.

Здесь тонкость, которую упускают почти все. Статья 122 НК считает штраф от неуплаченной суммы налога. А статья 123 — от суммы, подлежащей удержанию и перечислению. Это не одно и то же, и коллегия сослалась на пункт 21 постановления Пленума ВАС РФ от 30 июля 2013 года № 57.

Штраф по 123-й установлен не за ущерб бюджету, а за неисполнение обязанности налогового агента. Обязанность эта состоит из неотделимых друг от друга элементов: исчислить, удержать, перечислить. Предприниматель не сделал ни одного. То, что параллельно кто-то другой что-то в бюджет заплатил, состав правонарушения не отменяет.

В этой части Верховный суд отказал предпринимателю окончательно.

Кстати, сам пункт 21 Пленума № 57 в его прямом смысле — про другое, и это ваш аргумент, а не инспекции: ответственность по статье 123 наступает, только если у агента была реальная возможность удержать налог из выплачиваемых средств. Если выплаты исполнителю давно закончились и удерживать не из чего — довод рабочий. С доначислением самого налога он, правда, не помогает.

Вторая. НДФЛ агент платит из своего кармана.

С 1 января 2020 года действует правило: при неправомерном неудержании налог доначисляется агенту за счёт его собственных средств. Сначала это был пункт 9 статьи 226 НК (в редакции закона от 29.09.2019 № 325-ФЗ), с 2023 года — пункт 10 статьи 226 (введён законом от 28.12.2022 № 565-ФЗ). Коллегия назвала это правовосстановительной мерой.

То есть 13% вы платите не «за работника». Вы платите вместо него — и сверх того, что уже отдали ему на руки.

Третья, и самая неприятная. Логика дробления здесь не работает.

Мы привыкли: если группу лиц объединяют, консолидируют не только доходы, но и налоги, уплаченные участниками. Верховный суд это подтверждал не раз — определения от 23.03.2022 № 307-ЭС21-17087 и № 307-ЭС21-17713, от 21.07.2022 № 301-ЭС22-4481.

Коллегия сказала: здесь другое. Переквалификация ГПХ в трудовой договор — не объединение бизнеса и не объединение имущества работодателя и работника. В схеме дробления участники сознательно и совместно гоняли деньги друг другу. А зарплатой, выплаченной работнику, работодатель распоряжаться уже не может.

Дальше — механика, из-за которой всё рассыпается. Уплаченный НПД корректирует сам плательщик, по правилам статьи 8 закона № 422-ФЗ. Возникшая переплата — это положительное сальдо ЕНС физического лица. Она в его распоряжении и возвращается только по его заявлению.

Произвольно зачесть её в счёт НДФЛ, который должен агент, нельзя. Нужно волеизъявление каждого из этих 78 человек.

Верховный суд не написал «реконструкции не будет никогда». Он оставил окно — и вот здесь начинается часть истории, которую в обзорах почти не пересказывают.

Эпизод с доначислением 794 399 рублей 54 копеек НДФЛ коллегия вернула на новое рассмотрение в первую инстанцию. Причём с претензией к инспекции, а не к предпринимателю: налоговый орган не представил доказательств, что он информировал физлиц об ошибочном исчислении ими НПД с дохода, который на самом деле облагается НДФЛ. То есть не установил все обстоятельства, влияющие на правильность расчёта. Коллегия сослалась на пункт 2 статьи 22 НК — принцип добросовестного налогового администрирования, который не допускает создания формальных условий для взимания налогов сверх того, что требуется по закону.

И прямо оговорила: это «не исключает права налогоплательщиков в добровольном порядке распорядиться данной суммой в счёт исполнения соответствующих обязательств налогового агента».

Красиво. Теперь смотрим, во что это превратилось на практике.

22 мая 2025 года Арбитражный суд Челябинской области при новом рассмотрении отказал предпринимателю в признании решения инспекции недействительным — полностью. Надзорная жалоба на определение коллегии тоже не прошла: определение Верховного Суда РФ от 18 июня 2025 года № 79-ПЭК25 — отказ в передаче в Президиум. 25 августа 2025 года Восемнадцатый арбитражный апелляционный суд (постановление № 18АП-6594/2025) оставил решение без изменения, а жалобу — без удовлетворения. В кассацию предприниматель не пошёл. В картотеке арбитражных дел статус: «Рассмотрение дела завершено».

Итог: 794 399 рублей 54 копейки, уже лежащие в бюджете, предприниматель заплатил второй раз.

Формально окно осталось открытым. Практически — чтобы в него пролезть, вам нужно, чтобы бывшие исполнители сами пришли и добровольно распорядились своей переплатой в вашу пользу. Те самые люди, которых вы, по версии инспекции, оформили самозанятыми, чтобы не платить за них взносы. И с которыми к моменту проверки давно расстались.

Попробуйте собрать 78 таких заявлений.

Соберу в одну колонку то, что прилетает при переквалификации.

Страховые взносы — единый тариф 30% до единой предельной базы (на 2026 год — 2 979 000 рублей), свыше базы — 15,1%.

И вот здесь внимание: льготу для МСП с 2026 года переписали. Раньше пониженный тариф 15% с выплат сверх полутора МРОТ был у всех, кто в реестре МСП. С 1 января 2026 года (закон от 28.11.2025 № 425-ФЗ) он остался только у тех МСП, чей основной ОКВЭД входит в перечень, утверждённый распоряжением Правительства РФ от 27.12.2025 № 4125-р, и у кого доля доходов по видам деятельности из этого перечня не меньше 70%. Не соответствуете — платите 30% с начала расчётного периода. Для обрабатывающих производств из отдельного перечня действует тариф 7,6% — он появился ещё с 2025 года.

Проще говоря: многие из тех, кто в 2025 году считал риск исходя из 15%, в 2026-м должны пересчитать его исходя из 30%.

НДФЛ — 13%, а с превышения 2,4 млн рублей за год — по шкале до 22% (статья 224 НК), причём повышенная ставка применяется только к сумме превышения. За счёт собственных средств агента.

Штраф по пункту 3 статьи 122 НК — 40% от неуплаченных взносов, если умысел доказан. В разобранном деле, судя по арифметике, инспекция применила смягчающие: оба штрафа ровно в восемь раз меньше полного размера.

Штраф по пункту 1 статьи 123 НК — 20% от суммы, подлежавшей удержанию. Без корректировки на НПД.

Пени за весь период.

Административка. Часть 4 статьи 5.27 КоАП — уклонение от оформления или ненадлежащее оформление трудового договора либо заключение ГПХ, фактически регулирующего трудовые отношения: должностным лицам 10–20 тысяч, ИП 5–10 тысяч, организациям 50–100 тысяч рублей. За повтор (часть 5) — ИП 30–40 тысяч, юрлицу 100–200 тысяч, должностному лицу дисквалификация на срок от одного года до трёх лет.

И реестр. С 1 января 2025 года Роструд ведёт общедоступный реестр работодателей, у которых выявлены факты нелегальной занятости, — правила утверждены постановлением Правительства РФ от 27 декабря 2024 года № 1927. Единственное основание для попадания — вступившее в законную силу постановление по делу об административном правонарушении по той самой части 4 статьи 5.27 КоАП. Запись держится год со дня вступления постановления в силу. Реестр открытый: его читают банки, заказчики и все, кому не лень.

Это самое практичное, что есть в теме. Вас не ищут вручную. Вас отбирают по формуле.

Фильтр первый — трудовая инспекция.

Перечень индикаторов риска, утверждённый приказом Минтруда от 30 ноября 2021 года № 838н. Пункт 8 в редакции приказа от 8 декабря 2025 года № 685н действует с 10 января 2026 года.

Индикатором признаётся поступление информации об организации или ИП, взаимодействующей более чем с 35 плательщиками НПД, каждый из которых соответствует трём условиям: среднемесячный доход от вас более 35 тысяч рублей, продолжительность работы с вами более трёх месяцев, доля дохода от вас — 75 процентов и более.

Два изменения, и второе важнее первого. Планку по доле дохода опустили с 90% до 75%. Но главное — раньше показатели считались усреднённо по всей группе исполнителей, а теперь каждый исполнитель должен отвечать всем условиям. То есть «размыть» массив десятком случайных подрядчиков, которые под критерии не подходят, больше не получится.

Сам приказ № 838н действует до 31 декабря 2026 года (срок продлён приказом Минтруда от 19.11.2025 № 658н). А 4 марта 2026 года Минтруд выложил на обсуждение проект нового перечня — там уже 20 индикаторов, и самозанятые вынесены в отдельный пункт. На сегодня проект не принят, но следить стоит.

Индикатор риска — это не нарушение. Это основание для внеплановой проверки.

Фильтр второй — налоговая передаёт вас в комиссию.

Перечень сведений, которые ФНС отдаёт межведомственным комиссиям субъектов по противодействию нелегальной занятости и территориальным органам Роструда, утверждён приказом Минтруда от 2 февраля 2024 года № 40н. С 16 февраля 2026 года действует редакция приказа от 19 ноября 2025 года № 657н. И вот здесь появилось второе дно.

Пункт 3, годовой отбор. Информация за 12 месяцев об организациях и ИП, взаимодействующих более чем с 35 плательщиками НПД, каждый из которых соответствует условиям: среднемесячный доход от вас свыше 35 тысяч рублей и продолжительность работы более трёх месяцев.

Пункт 3.1, квартальный отбор — он новый. Информация за отчётный квартал об организациях и ИП, взаимодействующих более чем с 10 плательщиками НПД, среднемесячный доход которых от вас превышает 25 тысяч рублей, — состоявшими в предыдущем отчётном квартале в трудовых отношениях с одной и той же организацией или ИП.

Прочитайте пункт 3.1 ещё раз, медленно. Порог входа — больше десяти человек вместо тридцати пяти. Сумма — 25 тысяч вместо 35. И условие про трудовые отношения в предыдущем квартале.

Обратите внимание на формулировку: «с одной и той же организацией (индивидуальным предпринимателем)». Не «с вами». Фильтр ловит не только классику «уволили в пятницу — зарегистрировали в понедельник», но и ситуацию, когда бывшие работники компании А дружно перешли на НПД и обслуживают компанию Б. Если вы принимаете подрядчиков пачками из одного места — вы в выборке, даже если сами их никогда не нанимали.

И посмотрите, что именно уходит в комиссию. По пункту 3 — не только ваш ИНН: средняя доля дохода исполнителей, полученного от вас, среднее количество месяцев взаимодействия, среднее количество чеков, которые они пробивают в месяц. По пункту 3.1 состав другой: количество таких лиц, их среднемесячный доход, средняя доля дохода от вас — и наименование с ИНН той организации, где они работали до этого.

То есть связку «прежний работодатель — нынешний заказчик» комиссия получает готовой. Ей не надо ничего доказывать. Ей надо открыть таблицу.

Не буду делать вид, что есть волшебная формулировка договора. Её нет. Суды с 2018 года смотрят на существо, а не на название — на признаки трудовых отношений из постановления Пленума ВС РФ от 29 мая 2018 года № 15 опирается и сама ФНС в письме от 15.04.2022 № ЕА-4-15/4674. А часть 3 статьи 19.1 ТК РФ говорит: неустранимые сомнения при рассмотрении судом спора о признании отношений трудовыми толкуются в пользу наличия трудовых отношений. Работает эта презумпция только в суде — на стадии проверки в ИФНС или ГИТ вам её никто не включит.

Ваша задача — не найти хитрое слово, а сделать так, чтобы отношения действительно не были трудовыми. Проверьте себя:

— Предмет договора — результат, а не функция. Не «оказание услуг менеджера», а конкретная работа с измеримым итогом.

— Нет графика, рабочего места, подчинения правилам внутреннего распорядка, планёрок и дежурств.

— Оплата не привязана к 5-му и 20-му числу и не совпадает от месяца к месяцу до рубля.

— Исполнитель работает своим инструментом и на своих материалах.

— Нет пропуска, корпоративной почты, места в штатном расписании и в чате отдела.

— Нет бывших ваших работников, уволенных меньше двух лет назад. Пункт 8 части 2 статьи 6 закона № 422-ФЗ: доходы от услуг и работ по ГПД в пользу нынешнего или бывшего (менее двух лет назад) работодателя объектом обложения НПД не признаются. Статус самозанятого при этом никуда не девается — просто конкретная выплата чеком не закрывается и облагается НДФЛ и взносами на общих основаниях.

— Акты не под копирку. Копирка в актах убивает дело быстрее любых показаний.

— И самое простое: посчитайте, сколько у вас исполнителей на НПД получают от вас больше 25 тысяч в месяц и при этом в прошлом квартале работали по трудовому договору у одного и того же работодателя. Если таких больше десяти — вы уже в квартальной выборке.

Отдельно про доказательства. В деле Садыкова инспекция строила позицию на показаниях самих физлиц. Люди приходили и рассказывали, как оно было на самом деле. Ни один договор от этого не защищает.

Схема «перевести штат на самозанятых» держалась на тихом убеждении: даже если поймают, зачтут же то, что люди сами заплатили. Ущерба-то бюджету нет.

Верховный суд это убеждение разобрал, а при новом рассмотрении дело добили окончательно. Ущерб считается не по кассе бюджета, а по неисполненной обязанности. Шесть процентов, уплаченные вашими исполнителями, — их актив, не ваш. Чтобы он стал вашим зачётом, каждый из них должен прийти и добровольно им распорядиться. В деле Садыкова этого не случилось.

А фильтры 2026 года устроены так, что до этого разговора вы дойдёте не через пять лет, а по итогам ближайшего квартала.

Коллеги, интересно, как это выглядит с вашей стороны: у вас уже были клиенты, попавшие под квартальный отбор по пункту 3.1, — или пока тихо?

Если хотите посмотреть на свою ситуацию до того, как на неё посмотрит комиссия, приходите на разбор: buhkld.ru. Посчитаем, что именно грозит и что успеваем поправить.

Елена Шедис, руководитель бухгалтерского агентства, Калининград