Клерк.Ру

Эксперт по налоговой оптимизации рассказывает о КИК

Вывод капитала и новые законопроекты

В ноябре 2014 года Федеральным законом N 376-ФЗ в Налоговый кодекс была введена глава 3.4. «Контролируемые иностранные компании и контролирующие лица». Принято считать, что с этого момента государство усилило курс на активную деофшоризацию, перекрывая этот способ скрытого владения бизнесом, оптимизации налогов и вывода денежных средств за границу.

По данным ЦБ в 2007 году в Россию частным сектором было ввезено (инвестировано) 87 млрд. долларов США и это был последний год, когда деньги в страну поступали из-за рубежа. Все следующие периоды деньги стабильно из страны уходили, рекордным оказался как раз 2014 года, когда отток капитала составил 152 млрд. долларов США.

Так как тенденцию на увеличение вывода капитала экономическими мерами изменить было уже не возможно, на помощь пришли меры административно-запретительные.

И надо сказать, меры подействовали: в 2015 году вывод капитала составил 52 млрд. долларов США, в 2016 г. - 19,8. Правда в первом квартале 2017 года, отток усилился и составил 17,5 млрд. долларов США. В противодействии тенденции Федеральным законом от 01.05.2017 N 92-ФЗ, банки были поделены на два вида: с универсальной и базовой лицензией, последние лишились возможности открывать валютные счета (об этом подробнее в главе Банковская реформа), поэтому с 2018 года количество банков, через которые возможны внешнеэкономические операции сократиться до 250-300, с одновременным усилением контроля ЦБ за их деятельностью.

Но ручной контроль вывода денежных средств без взаимодействия с иностранными государствами неэффективен, поэтому Минфином был разработан проект Федерального закона N 231414-7 "О внесении изменений в Налоговый кодекс Российской Федерации", предусматривающий обязанность участников международных групп компаний предоставлять в налоговые органы информацию о своем участии в группе (в том числе структуре владения), страновые сведения и иную финансовую информацию, в целях реализации Конвенции о взаимной административной помощи по налоговым делам (даже несмотря на то, что вхождение России в Организацию экономического сотрудничества и развития (ОЭСР), в рамках которой и осуществляются «антиотмывочные» мероприятия приостановлено с 2014 года).

Законопроектом устанавливается порядок автоматического обмена финансовой информацией с иностранными государствами, соответствующие полномочия и обязанности ФНС России. Предполагается, что закон вступит в силу с 1 января 2018 года еще более повысив прозрачность владения КИК.

Есть ли смысл использовать КИК

При таком комплексном подходе в регулировании контролируемых иностранных компаний (в соответствии с матрицей налоговой оптимизации: законодательство, банки, автоматический контроль), для чего нужны КИК и имеет ли смысл их использовать?

1. КИК, при заключении внешнеэкономических контрактов позволяют пользоваться нормами иностранного права, иметь иностранную подсудность, в том числе обеспечивающую большую прозрачность принимаемых судебных решении. 

2. КИК позволяет иметь «своего» импортера или экспортера, упрощая заключение внешнеэкономических контрактов, ведение первичных и таможенных документов. 

3. Организации, зарегистрированные за рубежом, позволяют обеспечить значительно большую защиту от рейдерских захватов через незаконное внесение в ЕГРЮЛ недостоверных сведений о новых учредителях и генеральных директорах. 

4. КИК позволяет осуществлять прикрытое владение бизнесом в РФ (в ЕГРЮЛ не будут содержаться сведения о физических лицах бенефициарах, а только об иностранной компании-собственнике, а в случае когда собственником иностранной компании в свою очередь выступает оффшор, при обстоятельствах указанных ниже, бенефициар вообще не будет известен ФНС).

5. КИК по-прежнему могут использоваться с целью оптимизации налогов, перераспределяя прибыль в низконалоговые юрисдикции. При этом контролируемая иностранная компания это не синоним оффшорной компании. КИК – любая иностранная компания, владельцем которой является российский резидент, оффшорная компания – это фактически та же КИК, но расположенная в оффшорной зоне, законодательство которой позволяет не раскрывать бенефициаров, упрощенно вести отчетность и либо вообще не платить налоги, либо платить их по ставкам, существенно меньшим, чем в неоффшорных зонах. 

6. Но одно из основных предназначений КИК – защита активов бизнеса и его собственников. Несмотря на государственную пропаганду о незащищенности активов россиян на «загнивающем западе», сложно представить, что руководитель кипрского налогового органа позвонит председателю суда и порекомендует ему принять «правильное» решение о доначислении налогов не по праву, а по государственной необходимости, что для российской действительности абсолютная норма. То же касается различных форм принудительного изъятия объектов недвижимости для государственных нужд, например в интересах ФСО. При этом условием защищенности иностранных активов является возможность подтверждения их легального происхождения.

Что нужно для признания организации КИК

Для признания иностранной организации контролируемой необходимо одновременное соблюдение двух условий: 

1) организация не является налоговым резидентом России;

2) контролирующим лицом организации или иностранной структуры без образования юридического лица является налоговый резидент России - физическое лицо и (или) организация, доля участия которого в этой организации составляет более 25 процентов или более 50 процентов, при том, что доля каждого из таких лиц более 10 процентов. 

По аналогии с положениями НК о взаимозависимых лицах, возможно признание контролирующим лицом и формально не подпадающих под условия владения вышеуказанными процентами долей, если оно оказывает или имеет возможность оказывать определяющее влияние на решения:

1. по распределению полученной после налогообложения прибыли (дохода) организации после налогообложения в силу прямого или косвенного участия в такой организации; 

2. участия в договоре (соглашении), предметом которого является управление этой организацией;

3. иных особенностей отношений между лицом и организацией (например, в следствии наличия контролируемой задолжности или фактического владения организацией через цепочку оффшоров).

Обязанность платить налог на прибыль в России

Но само по себе признание организации КИК вовсе не означает автоматическую обязанность платить налог на прибыль в России. Для освобождения от этой обязанности необходимо соблюсти условия перечисленные в ст. 25.13-1 НК РФ, из них наиболее распространенные:

  • эффективная ставка налогообложения прибыли иностранной организации (сумма налогов исчисленная по законодательству страны регистрации иностранной компании) составляет не менее 75% средневзвешенной ставки налога на прибыль (определяемой по законодательству РФ). Ставка по налогу на прибыль организаций в РФ составляет 20%, на доходы физических лиц – 13 ее средневзвешенная ставка – 15% и 9,75% соответственно.
Дальше сравниваем ставки иностранного государства с российскими, если они в РФ выше – освобождаемся от обязанности платить налог в России, если ниже – не освобождаемся, но не обязательно платим (об этом ниже). Например, корпоративный налог на прибыль на Кипре – 12,5%, что меньше средневзвешенной ставки в РФ 15%, значит автоматически от уплаты налога на прибыль в РФ организация не освобождается. В Испании – 30%, что означает освобождение от уплаты налога на прибыль КИК в РФ. При этом с иностранным государством, в котором зарегистрирована КИК у России должно быть заключено соглашение об избежании двойного налогообложения.

Государства, не обеспечивающие обмен информацией о налогах указаны в Приказе ФНС от 30.09.2016 N ММВ-7-17/527.

  • КИК является активной иностранной компанией – доля пассивных доходов (дивиденды, роялти, проценты от долговых обязательств и т.д.) не превышают 20%, при таких условиях, даже если эффективная ставка налогообложения меньше средневзвешенной, налог на прибыль в РФ не оплачивается.

Можно ли скрыть контроль?

А если контроль над иностранной компанией скрыть? Не позднее 20 марта, резиденты РФ должны уведомлять ФНС о своем участии в иностранных компаниях и о КИК, в которых они являются контролирующими лицами. Если такая информация не представлена, а ФНС о ней узнало, контролирующее лицо будет оштрафовано на 100 тысяч рублей за каждую организацию. За не предоставление информации о своем участии в иностранной организации штраф меньше – 50 тысяч рублей.

Если не включить в налоговую базу прибыль КИК, штраф составит 20% от суммы неуплаченного налога (но не менее 100 тыс. рублей) как для физических лиц так и для организаций.

К тому же возможность срыть владение КИК усложняется автоматическим обменом информацией ОЭСР о банковских счетах, без которых не возможна работа ни одной компании. Так в рамках многостороннего соглашения MCAA, банки обязаны идентифицировать бенефициаров счетов и выгружать эти сведения в базу данных, доступ к которой имеют полномочные органы всех государств, подписавшие соглашение (в РФ это ФНС): в отношении физических лиц - в независимости от размера остатков на расчетном счете, юридических лиц – в случае баланса выше 250 тыс. долларов США, при условии, что организация является пассивной (доля пассивных доходов превышает 50%).

Например, если организация с российским бенефициаром зарегистрирована на Бермудах, и имеет счет в Кипрском банке, последний передает сведения в кипрский и бермудский налоговые органы, при это если компания не является пассивной, информация о бенефициаре в Россию не передается. Аналогичная ситуация возникает в случае владения оффшором активной кипрской компанией, даже при том, что бенефициаром обеих организаций является российский резидент.

Если компания будет признана кипрским банком пассивной, информация о бенефициаре и счете будет дополнительно передана в Россию (начиная с сентября 2018 года в автоматическом порядке). Но в любом случае, как только деньги будут переведены со счета кипрской компании на счет валютного резидента РФ (в т.ч. бенефициара), ФНС об этом станет известно в автоматическом режиме, что необходимо учитывать при осуществлении инвестиций, например в зарубежную недвижимость.

Между тем, рядом государств и РФ заключены соглашения об избежании двойного налогообложения и пониженных ставках налогов, например с Кипром - в отношении налогов на доходы и капитал, в соответствии с которым применяется пониженный налог на дивиденды в случае осуществления предпринимательской деятельности через постоянное представительство, расположенное на Кипре: 
- 5% если лицо вложило в капитал компании, выплачивающей дивиденды 100 тысяч евро;
- 10% - во всех остальных случаях.

Но налоговый рай в условиях дефицита национального бюджета существовать не может, поэтому появилось новое препятствие на пути к оптимизации через иностранные юрисдикции – под названием фактический получатель дохода (ст. 312 НК РФ). В письме Минфина 27.03.2015 г. № 03-08-05/16994 указано, что условием применения налоговой льготы на пассивный доход (установленной международным договором), является его получение только конечным бенефициаром, а для признания этого статуса необходимо не только наличие юридических оснований, но и возможность этого лица распоряжаться доходом.

При этом организация, выплачивающая дивиденды должна получить у иностранной организации следующие документы (вариация должной осмотрительности):

  • документы, подтверждающие у получателя пассивного дохода права распоряжаться дивидендами (справка аудитора, договор, подтверждающий инвестирование или иные затраты и т.д.);
  • документы, подтверждающие выполнение налоговых обязательств в иностранном государстве, с которым заключено соглашение об избежании двойного налогообложения, свидетельствующих об отсутствии экономии на налогах в РФ или документы, подтверждающие, что последующая передача денежных средств в оффшор не осуществляется;
  • документы, подтверждающие реальное осуществление предпринимательской деятельности в иностранном государстве (для подтверждения статуса налогового резидента).
При этом важно, чтобы сертификат резиденства был выдан уполномоченным органом иностранного государства: например на Кипре это Министерство Финансов Республики Кипр, а не Регистратор компании. В РФ соответствующая справка предоставляются Межрегиональной инспекцией Федеральной налоговой службы по централизованной обработке данных.

К тому же сертификат должен быть предоставлен налоговому агенту в срок до выплаты дохода, в противном случае возможна ситуация, когда налог на прибыль должен быть выплачен без учета международного соглашения (например, по результатам камеральной проверки), что впрочем не лишает налогоплательщика в последующем права произвести возврат налога.

Если фактический получатель дохода не известен, дивиденды облагаются налогом по ставке 15% на основании подп.3 п.3 ст.284 НК РФ, выплачиваемые проценты по займам облагаются по ставке налога на прибыль – 20%. Если бенефициар – резидент РФ, дивиденды облагаются по общей ставке НДФЛ - 13%.

Таким образом, одним из способов налоговой оптимизации является выплата процентов иностранной компании-займодавцу, являющейся налоговым резидентом государства, с которым у РФ заключено соглашение об избежании двойного налогообложения.

Но очевидность этого способа не могла пройти мимо ФНС, поэтому налоговикам рекомендовано (Письмо ФНС России от 30.06.2017 N СА-4-7/12702) при решении о переквалификации договоров займа между российскими и иностранными организациями в инвестиционные договора (чтобы не признавать включение процентов по займам в расходы), руководствоваться критериями отнесения задолженности к контролируемой (т.е. важен факт признания взаимозависимости - п. 2 статьи 269 НК РФ).

Той же позиции придерживается и Президиум ВАС РФ, который в Постановлении от 15.11.2011 N 8654/11 указал, для целей признания процентов по займам в составе расходов, необходимо учитывать высокую долю долга, аффилированность заемщика и кредитора, в лице которого выступает не только иностранная компания, но и российская компания, аффилированная с иностранной компанией, а также отсутствие факта погашения долгового обязательства.

Судебная практика по переквалификации выплат процентов по договорам займов с иностранными компаниями на дивиденды в целом складывается в пользу налоговых органов, которые устанавливают аффилированность российской и иностранной компании, отсутствие у иностранной компании статуса фактического получателя дохода, а также указывают, что применение положений пп. 2-4 ст. 269 НК РФ не противоречат положениям Соглашений об избежании двойного налогообложения. Однако налоговым органам не всегда удается доказать, что вместо процентов по займам были выплачены дивиденды (Постановление от 13 апреля 2016 г. по делу № А55-9504/2015 Арбитражный суд Поволжского округа (ФАС ПО).

Таким образом, использование иностранных компаний в целях налоговой оптимизации и безопасности активов значительно усложнилось, но не перестало быть актуальным, даже в условиях автоматического контроля, который пока еще не стал тотальным.