Для осуществления налогового контроля за соблюдением налогоплательщиками норм законодательства о налогах и сборах статьей 87 Налогового Кодекса РФ предусмотрена возможность проведения налоговыми органами двух видов проверок – камеральных и выездных.
В статье рассмотрены особенности проведения каждого вида проверок.
Камеральные проверки давно стали привычными для налогоплательщиков и не вызывают серьезных опасений. Они проводятся по месту нахождения налогового органа в порядке исполнения должностными лицами текущих обязанностей и фактически заключаются в проверке деклараций, представляемых по окончании налогового (отчетного) периода. В процессе их проведения, прежде всего, проверяется сам факт и сроки представления отчетности.
При несоблюдении установленных законодательством сроков нарушитель привлекается к ответственности по статье 119 НК РФ, размер штрафа по которой с 02.09.2010 составил 5 процентов неуплаченной суммы налога, подлежащей уплате на основании этой декларации, за каждый полный или неполный месяц со дня, установленного для ее представления, но не более 30 процентов указанной суммы и не менее 1 000 рублей.
Иными словами, штраф за не представленную в срок «нулевую» декларацию или декларацию с суммой налога к уменьшению (возмещению из бюджета) увеличился со 100 руб. до 1000 руб. При этом штраф за непредставленную в срок декларацию с суммой налога к уплате, начиная с 181-го дня просрочки, снизился с 10 до 5 процентов от начисленной суммы налога.
При камеральной проверке, в частности, осуществляется:
- проверка правильности исчисления налоговой базы;
- проверка правильности арифметического подсчета данных, отраженных в налоговой декларации;
- проверка обоснованности заявленных налоговых вычетов;
- проверка правильности примененных налогоплательщиком ставок налога и льгот, их соответствие действующему законодательству;
- сравнение показателей бухгалтерской отчетности и налоговых деклараций, а также данных деклараций по различным видам налогов.
При выявлении ошибок в налоговой декларации, либо противоречий или несоответствий предоставленных данных сведениям, имеющимся у налогового органа или полученным в ходе налогового контроля, налоговый орган может потребовать у налогоплательщика в течение пяти дней дать необходимые пояснения и внести исправления в проверяемую декларацию (п. 3 ст. 88 НК РФ). При подаче декларации без документов, которые должны к ней прилагаться, налоговики вправе их запросить (п. 7 ст. 88 НК РФ). Однако, если представление таких документов вместе с налоговой декларацией не предусмотрено Налоговым кодексом РФ, то налоговики их требовать не вправе.
Дополнительные документы (выписки из регистров налогового, бухгалтерского учета и иные документы, которые подтверждают достоверность данных, указанных в налоговой декларации) предоставляются только по желанию налогоплательщика (п. 4 ст. 88 НК РФ).
Ситуация, при которой налоговые органы вправе требовать документы | Документы, которые вправе требовать налоговые органы |
Использование налогоплательщиком налоговых льгот. | Документы, подтверждающие право этих налогоплательщиков на эти налоговые льготы. |
При подаче налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость, в которой заявлено право на возмещение налога. | Документы, подтверждающие правомерность применения налоговых вычетов. |
При проведении камеральной налоговой проверки по налогам, связанным с использованием природных ресурсов. | Документы, являющиеся основанием для исчисления и уплаты таких налогов. |
В большинстве случаев камеральные проверки остаются незамеченными для объекта контроля, однако в процессе их проведения налоговый орган формирует мнение о налогоплательщике и выбирает объект для более серьезной формы налогового контроля – выездной проверки.
Выездные проверки осуществляются контролирующими органами по заранее утвержденному плану. Такие проверки, как правило, проводятся на территории налогоплательщика и одновременно по нескольким налогам.
Вероятность проведения выездной налоговой проверки велика для организаций, использующих схемы минимизации или ухода от налогов, а также взаимодействующих с проблемными контрагентами. Информация об использовании подобных схем может быть получена налоговыми органами, как из внешних источников, так и в результате анализа хозяйственной деятельности организации на основании собственных данных (из представленной отчетности, при истребовании документов в процессе проведения камеральных и встречных проверок).
Сделки классифицируются как сомнительные, а контрагенты проблемные, в частности, в следующих случаях:
- непредставления контрагентом налоговой и бухгалтерской отчетности в налоговые органы;
- отсутствие информации о контрагенте в ЕГРЮЛ.
Признаками участия в схемах уклонения от уплаты налогов для налоговых органов могут быть:
- налоговая нагрузка организации ниже средней величины по данной отрасли (виду деятельности);
- доля вычетов по НДС превышает 89% от начисленного НДС за период 12 месяцев;
- систематическое отражение в отчетности бухгалтерских и налоговых убытков;
- среднемесячная зарплата работников в среднем ниже среднего уровня по отрасли в субъекте РФ;
- неоднократное снятие и постановка на учет в налоговых органах налогоплательщика в связи с изменением места нахождения.
Но и добросовестные налогоплательщики также могут попасть на плановые выездные проверки.
При проведении проверок у налогоплательщиков возникает множество вопросов, касающихся правомерности действия должностных лиц налоговых органов и других правовых аспектов налогового контроля.
Рассмотрим основные принципы, регламентирующие порядок проведения камеральных и выездных налоговых проверок:
Камеральная налоговая проверка | Выездная налоговая проверка | |
Место проведения | По местонахождению налогового органа (п. 1 ст. 88 НК РФ). | На территории налогоплательщика (п. 1 ст. 89 НК РФ). |
Основание | Налоговые декларации (расчеты) и документы, представленные налогоплательщиком, а также другие документы о деятельности налогоплательщика, имеющиеся у налогового органа. Специального решения руководителя налогового органа не требуется (п. 1,2 ст.88 НК РФ). | Решение руководителя (заместителя руководителя) налогового органа (п. 1 ст. 89 НК РФ). |
Информирование налогоплательщика о начале проверки | Налогоплательщик не информируется о начале проверки. | Налогоплательщику вручается решение о проведении выездной налоговой проверки, составленное в форме, утвержденной Приказом ФНС от 25.12.2006 г. N САЭ-3-06/892@. |
Срок проведения | 3 месяца со дня представления налогоплательщиком налоговой декларации (расчета) (п. 2 ст. 88 НК РФ). | Не более двух месяцев. Возможно продление срока до четырех, а в исключительных случаях – до шести месяцев на основаниях, изложенных в Приказе ФНС от 25.12.2006 г. N САЭ-3-06/892@ (п. 6 ст. 89 НК РФ). Срок исчисляется со дня вынесения решения о назначении проверки до дня составления справки о проведенной проверки (п. 8 ст. 89 НК РФ). |
Предмет проверки | Любой налог, декларация по которому представлена не ранее трех месяцев назад, считая от даты начала проверки. | Одновременно по одному или нескольким налогам (п. 3 ст. 89 НК РФ). |
Проверяемый период | Налоговый (отчетный) период, за который представлена декларация (расчет). | Период, не превышающий трех календарных лет, предшествующих году вынесения решения о проведении проверки. Кроме того, при представлении уточненной налоговой декларации в рамках проверки – период, за который представлена уточненная декларация (п. 4 ст. 89 НК РФ). |
Приостановление проверки | При выявлении ошибок в декларации, противоречий и несоответствий между сведениями, содержащимися в документах, налогоплательщику выставляется требование о предоставлении необходимых пояснений или внесения исправлений в пятидневный срок (п. 3 ст. 88 НК РФ). | На срок не более шести месяцев в случаях, предусмотренных п. 9 ст. 89 НК РФ, с возможностью дополнительного увеличения на три месяца при необходимости получения информации от иностранных государственных органов в рамках международных договоров РФ. |
Повторная проверка | Не предусмотрена. |
Возможна в случаях: |
Документы, оформляемые по окончанию проверки | Акт камеральной налоговой проверки по форме, утвержденной Приказом ФНС России от 25.12.2006 г. N САЭ-3-06/892@. Составляется только в случае установления факта совершения нарушения законодательства о налогах и сборах (п. 5 ст. 88 НК РФ) в течение 10 дней после окончания проверки (п. 1 ст. 100 НК РФ). Если нарушений законодательства не выявленной, то никаких документов по результатам проверки не составляется. |
Справка о проведенной проверке. Вручается налогоплательщику в последний день проведения проверки (п. 15 ст. 89 НК РФ). |
Если налогоплательщик не согласен с выводами, изложенными в акте проверки, он вправе представить свои возражения. Форма представления возражений законодательно не установлена, поэтому они составляются в произвольном виде. В тексте возражений целесообразно отметить те выводы сотрудников налоговых органов, с которыми организация не согласна, обосновать свое мнение нормами законодательства и попросить исключить из акта конкретные пункты, вызывающие возражение. При этом налогоплательщик вправе приложить к письменным возражениям (или в согласованный срок передать в налоговые органы) документы, подтверждающие их обоснованность.
Кроме того, дополнительные документы или возражения налогоплательщик вправе представить на рассмотрении материалов налоговой проверки. По результатам рассмотрения материалов налоговой проверки руководителем налогового органа или его заместителем выносится решение о привлечении к ответственности (или об отказе в привлечении к ответственности) за совершение налогового правонарушения, которое налогоплательщик может обжаловать в следующем порядке:
- путем подачи в вышестоящий налоговый орган жалобы на решение, которое не было обжаловано в апелляционном порядке, – подается непосредственно в вышестоящий налоговый орган в течение одного года с момента вынесения решения;
- обжаловать решение в судебном порядке можно только после его обжалования в вышестоящем налоговом органе.
Рассмотрение материалов налоговых проверок, вынесение решений по ним, а также порядок обжалования решений производится с соблюдением установленных сроков в следующей последовательности:
Вручение акта налоговой проверки налогоплательщику | В течение 5 дней с даты акта налоговой проверки (п. 5 ст. 100 НК РФ). Под указанной датой понимается дата подписания акта лицами, проводившими эту проверку (пп. 1 п. 3 ст. 100 НК РФ). Акт вручается лицу, в отношении которого проводилась проверка, или его представителю под расписку или передается иным способом, свидетельствующим о дате его получения. |
Представление налогоплательщиком возражений по акту проверки. | В течение 15 рабочих дней со дня получения акта (п. 6 ст. 100 НК РФ). |
Рассмотрение руководителем (заместителем руководителя) налогового органа материалов налоговой проверки и вынесение решения по ним | В течение 10 дней со дня истечения срока для представления возражений с возможностью продления не более чем на один месяц (п. 1 ст. 101 НК РФ). |
Вынесение руководителем (заместителем руководителя) налогового органа решения о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля (истребование документов, допрос свидетеля, проведение экспертизы) | Дополнительные мероприятия могут проводиться в течение срока не более одного месяца (п. 6 ст. 101 НК РФ). |
Вручение налогоплательщику решения о привлечении к ответственности (об отказе в привлечении к ответственности) за совершение налогового правонарушения (далее – Решение) | В течение 5 дней со дня вынесения (п. 9 ст. 101 НК РФ). |
Вступление Решения в силу | В течение 10 дней со дня вручения Решения налогоплательщику. В случае подачи апелляционной жалобы – со дня утверждения Решения вышестоящим налоговым органом (п. 9 ст. 101 НК РФ). |
Решение о принятии обеспечительных мер: | После вынесения Решения. Действует до дня исполнения Решения либо до дня его отмены вышестоящим органом или судом (п. 10 ст. 101 НК РФ). |
Апелляционная жалоба на не вступившее в силу Решение в вышестоящий налоговый орган | В течение 10 дней со дня вручения Решения налогоплательщику (пп.1,2 ст. 101.2, п. 2 ст. 139 НК РФ). |
Жалоба в вышестоящий налоговый орган на вступившее в силу Решение, которое не было обжаловано в апелляционном порядке | В течение одного года с момента вынесения Решения (п. 3 ст. 101.2, п. 2 ст. 139 НК РФ). |
Принятие вышестоящим налоговым органом решения по жалобе | В течение одного месяца со дня ее получения. Возможно продление срока для получения документов у нижестоящих налоговых органов, но не более чем на 15 дней (п. 3 ст. 140 НК РФ). |
Сообщение о принятом по жалобе решении | В течение 3 дней с момента принятия (п. 3 ст. 140 НК РФ). |
Обжалование Решения в суд (только после обжалования этого Решения в вышестоящем налоговом органе) | В течение трех месяцев со дня, когда лицу стало известно о вступлении Решения в силу (п. 5 ст. 101.2 НК РФ, п. 4 ст. 198 АПК РФ). |
Принятие судом решения по делу об оспаривании Решения налогового органа | В срок, не превышающий трех месяцев со дня поступления заявления в суд. Возможно продление на срок до 6 месяцев в связи с особой сложностью дела (п. 1 ст. 200 АПК РФ). |
Исполнение Решения налогового органа | Со дня вступления в силу. Может быть приостановлено при обжаловании решения по ходатайству (п. 4 ст. 101.2, п. 1 ст. 101.3 НК РФ). |
Выставление требования об уплате налога, пеней, штрафа | В течение 10 дней с момента вступления в силу решения (ст. 69, п. 2 ст. 70, п. 3 ст. 101.3 НК РФ). |
Исполнение требования | В течение 10 календарных дней с момента получения требования, если иное не указано в требовании (п. 4 ст. 69 НК РФ). |
Решение о взыскании налога, пени, штрафа | Принимается после истечения срока исполнения требования, но не позднее двух месяцев (п. 3 ст. 46 НК РФ). |
Инкассовое поручение в банк налогоплательщика | В течение одного месяца со дня принятия решения о взыскании (п. 4 ст. 46 НК РФ). |
Решение о приостановлении операций по счетам в банке | Не ранее внесения решения о взыскании налога (п. 2 ст. 76 НК РФ). |
Иск налогового органа в суд о взыскании налога | В течение 6 месяцев по истечении срока исполнения требования об уплате налога (п. 3 ст. 46 НК РФ). |
Подводя итог сказанному можно сделать вывод, что для успешного прохождения налоговых проверок налогоплательщикам необходимо не только знать, но и уметь пользоваться своими правами для защиты интересов организации, а порой и своих собственных интересов (например, руководителю или главному бухгалтеру). Наряду с этим налогоплательщик, пользуясь своими правами, всегда должен помнить и об обязанностях в рамках проведения налоговой проверки.
В целях защиты прав и законных интересов налогоплательщика необходима всесторонняя оценка рисков и определение конкретных действий, предпринимаемых в ходе налоговых проверок. Возможности, предусмотренные законодательством, зачастую не в полной мере используются налогоплательщиками, что в итоге оборачивается для них неблагоприятными налоговыми последствиями.
Во избежание возможных потерь, которые могут возникнуть в силу недостаточной осведомленности о процессе проведения налоговых проверок, порой целесообразно обратиться за помощью к специалистам, имеющим опыт их сопровождения.
Начать дискуссию