Ф.В. Загиров, З.И. Муртузалиев,
ведущие специалисты Арбитражного суда
Республики Дагестан
В настоящее время по-прежнему возникают вопросы о правомерности использования налоговых льгот, установленных законами, не регулирующими в целом вопросы налогообложения.
Под налоговыми льготами Налоговый кодекс Российской Федерации (далее — НК РФ, Кодекс) признает предоставляемые отдельным категориям налогоплательщиков и плательщиков сборов преимущества, которые предусмотрены законодательством о налогах и сборах.
Для наглядности дальнейший анализ рассматриваемой темы будем проводить на примере льгот, закрепленных Законом РФ «Об образовании».
В частности, пунктом 3 статьи 40 этого Закона установлено, что образовательные учреждения независимо от их организационно-правовых форм в части непредпринимательской деятельности, предусмотренной уставом этих образовательных учреждений, освобождаются от уплаты всех видов налогов, в том числе платы за землю.
Несмотря на то, что налоговыми органами в большинстве случаев подвергается сомнению правомерность применения указанных льгот, позиция арбитражных судов в данном вопросе не столь категорична.
Если до введения в действие части первой Кодекса большинство споров по применению данных льгот решалось в пользу налогоплательщика, то после его принятия многими процессуалистами высказывались мнения о том, что имеются основания сделать вывод об изменении ситуации в пользу налоговых органов.
Статья 1 НК РФ относит к налоговому законодательству Налоговый кодекс РФ и принятые в соответствии с ним федеральные законы о налогах и сборах.
При этом возникает вопрос: как же быть с федеральными законами, которые в целом не регулируют вопросы налогообложения и в то же время содержат нормы, регулирующие отдельные вопросы по уплате налогов, предоставления льгот, освобождения от уплаты налогов?
Важное правоприменительное значение для арбитражных судов имеет постановление Пленума ВАС РФ от 28.02.01 № 5, которое предписывает судам применять нормы закона, касающиеся налоговых льгот, независимо от того, в какой законодательный акт они внесены: связанный или не связанный в целом с вопросами налогообложения. В то же время пунктом 15 данного постановления установлены ограничения применения «льготирующих» норм моментом вступления в силу соответствующих глав части второй Налогового кодекса РФ.
Например, в случае отсутствия в части второй Кодекса положения, предоставляющего льготу по налогу на добавленную стоимость, аналогичная норма Закона РФ «Об образовании», предоставляющая льготу по данному налогу, утрачивает силу.
Указанный подход к этой проблеме представляется недостаточно обоснованным.
В частности, источник налоговых льгот не имеет практического значения для налогоплательщика, который вправе использовать все льготы, установленные действующим законодательством .
Пунктом 3 статьи 75 Конституции РФ предусмотрено, что система налогов, взимаемых в федеральный бюджет, и общие принципы налогообложения и сборов в Российской Федерации устанавливаются федеральным законом.
Закон РФ «Об образовании», принятый 10.07.92, не отменен, является федеральным законом прямого действия, применяется независимо от других норм налогового законодательства с учетом статьи 75 Конституции РФ.
При рассмотрении дел, связанных с возвратом из бюджета денежных средств, основным аргументом налоговой инспекции является ссылка на статью 1 НК РФ, согласно которой Закон РФ «Об образовании» не входит в систему налогового законодательства, что исключает возможность применения налоговых льгот, предусмотренных им.
Однако вопрос сосредоточения норм, устанавливающих налоговые льготы в Кодексе, относится к проблемам кодификации норм, в частности к систематизации налогового законодательства.
Нельзя согласиться с толкованием налоговыми органами и пункта 2 статьи 39 Федерального закона от 26.03.98 № 42-ФЗ «О федеральном бюджете на 1998 год», согласно которому при предоставлении налоговых льгот необходимо руководствоваться исключительно действующим налоговым законодательством Российской Федерации, в связи с чем пункт 3 статьи 40 Закона РФ «Об образовании» не является нормой прямого действия и не подлежит применению.
Кроме того, следует иметь в виду и положение пункта 7 статьи 3 НК РФ, которым установлено, что все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщика.
Нередко, в условиях острого дефицита бюджетных средств и целевого финансирования, учреждения образования, испытывая нехватку денежных средств на обеспечение уставной деятельности, вынуждены сдавать часть занимаемых ими помещений в аренду коммерческим организациям и заниматься иной деятельностью, позволяющей извлекать доходы, т. е. заниматься предпринимательской деятельностью.
В данном случае необходимо понять, какая же деятельность учреждения образования является предпринимательской.
Гражданский кодекс РФ устанавливает общее понятие предпринимательской деятельности, под которой подразумевается деятельность, направленная на систематическое получение прибыли от использования имущества, продажи товаров, выполнения услуг, работ лицами, зарегистрированными в установленном законодательством порядке в качестве осуществляющих предпринимательскую деятельность.
Пунктом 1 статьи 47 Закона РФ «Об образовании» закреплено право образовательного учреждения на ведение предпринимательской деятельности, предусмотренной его уставом.
К предпринимательской деятельности образовательного учреждения
относятся:
– реализация и сдача в аренду основных фондов и имущества образовательного
учреждения;
– торговля покупными товарами, оборудованием;
– оказание посреднических услуг;
– долевое участие в деятельности других учреждений (в том числе образовательных)
и организаций;
– приобретение акций, облигаций, иных ценных бумаг и получение доходов
(дивидендов, процентов) по ним;
– ведение приносящих доход иных внереализационных операций, непосредственно
не связанных с собственным производством предусмотренных уставом продукции,
работ, услуг и с их реализацией.
Однако вышеуказанным Законом установлены специальные признаки предпринимательской деятельности образовательного учреждения. Так, согласно пункту 3 статьи 47 Закона, деятельность образовательного учреждения, осуществляемая согласно его уставу, относится к предпринимательской лишь в той части, в которой получаемый от этой деятельности доход не реинвестируется непосредственно в данное образовательное учреждение .
Например, институт «Юждаг» обратился в арбитражный суд с иском к налоговой инспекции о признании недействительным ее решения о привлечении истца к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения и об обязании возвратить из бюджета суммы излишне взысканных налогов.
При этом истец в обоснование своих требований ссылался на то, что институт как образовательное учреждение в соответствии со статьей 40 Закона РФ «Об образовании» полностью освобожден от уплаты налогов в части осуществления им непредпринимательской деятельности.
Доводы ответчика сводились к тому, что Закон РФ «Об образовании» не относится к налоговому законодательству. Институт, являясь негосударственным образовательным учреждением, не пользуется такими льготами и обязан на общих основаниях платить установленные налоги, несмотря на то, что все полученные средства были полностью реинвестированы на нужды образовательного учреждения и образовательного процесса.
Суд решением, оставленным в силе постановлениями апелляционной и кассационной инстанций, исковые требования удовлетворил, обязав ответчика возвратить из федерального бюджета сумму налогов и пени.
При этом суд исходил из того, что негосударственное образовательное учреждение в соответствии со статьей 46 Закона РФ «Об образовании» вправе взимать плату с обучающихся за оказываемые им образовательные услуги. Платная образовательная деятельность такого учреждения не рассматривается как предпринимательская, если получаемый от такой деятельности доход полностью идет на возмещение затрат на обеспечение образовательного процесса, его развитие и совершенствование в данном образовательном учреждении.
Институт «Юждаг» согласно уставу является негосударственным образовательным учреждением, имеет лицензию на право ведения образовательной деятельности в сфере профессионального образования.
Судебные инстанции пришли к выводу: положения пункта 3 статьи 40 Закона РФ «Об образовании» об освобождении от уплаты всех видов налогов образовательных учреждений предусматривают налоговые льготы, значит, они регулируют налоговые отношения и, следовательно, входят составной частью в систему налогового законодательства.
Таким образом, пусть и немногочисленная, арбитражная практика сложилась в пользу применения налоговых льгот, установленных Законом РФ «Об образовании», в связи с чем образовательные учреждения могут с перспективой смотреть на возможность позитивного разрешения споров с налоговыми органами по этому вопросу.
______________
Copyright © «Арбитражная налоговая практика», 2002, № 12.
- - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - -
- - - - - - - - - - -
Индексы 81213 и 80214 по каталогу «Газеты, журналы» (Роспечать).
Подписка в любом почтовом отделении.
Подписка в Интернете: www.nalogi.com.ru/Russia.html
Начать дискуссию