Учет займов и кредитов

О займе как способе финансирования в группе компаний (Часть 2)

Существует ограниченное количество инструментов «перераспределения» денежных средств и имущества в группе компаний, привлекательных с точки зрения налогообложения. К ним относится договор займа, с учетом того, что его выплата и получение не признается расходом займодавца и доходом заемщика соответственно в соответствии с положениями главы 25 НК РФ.
1,5 тыс. 0

Существует ограниченное количество инструментов «перераспределения» денежных средств и имущества в группе компаний, привлекательных с точки зрения налогообложения. К ним относится договор займа, с учетом того, что его выплата и получение не признается расходом займодавца и доходом заемщика соответственно в соответствии с положениями главы 25 НК РФ.

Вопросы определения размера процентов по договору займа порядка их начисления и выплаты являются ключевыми условиями договора, влияющими не только на его гражданско-правовое значение, но и налоговые последствия. Нами уже был подробно проанализирован вопрос нормирования процентов и правила тонкой (недостаточной) капитализации (ст. 269 НК РФ) (1). Сегодня обратимся к не менее важному вопросу: Как определить условия начисления и выплаты процентов в договоре займа, чтобы в нужное время учесть проценты для уменьшения налоговой базы по налогу на прибыль организаций? Сразу оговоримся, что все написанное ниже относится только к налогоплательщикам, применяющим метод начисления в целях налогообложения прибыли, так как при кассовом методе доходы и расходы учитываются в их момент фактического поступления/выплаты.

Ответ на данный вопрос не может быть однозначным. Прежде всего необходимо определить потребности налогоплательщика, относительно порядка учета расходов.

Возможны 2 варианта:

1. Учет расходов единовременно в определенный период:

- при окончании срока действия договора;

- при фактической выплате процентов.

2. Учет расходов равномерно в течение периода действия договора.

Общие для всех случаев учета в составе расходов по налогу на прибыль процентов по займам нормы заключаются в следующем. Расходы в виде процентов по долговым обязательствам признаются внереализационными расходами (пп. 2 п. 1 ст. 265 НК РФ). По договорам займа, срок действия которых приходится более чем на один отчетный период, расход признается осуществленным и включается в состав соответствующих расходов на конец месяца соответствующего отчетного периода (п. 8 ст. 272 НК РФ). В соответствии со ст. 328 налогоплательщик, применяющий метод начисления, определяет сумму расхода, подлежащего выплате в отчетном периоде в виде процентов в соответствии с условиями договора, исходя из установленной доходности и срока действия. А вот уже их толкование разнится в зависимости от ситуации. С учетом того, что четкой правовой позиции в настоящий момент не сформировано, налогоплательщики могут (с учетом их потребности) применить как первый, так и второй подход.

Учет расходов единовременно в определенный период

Данный порядок более свойственнен организациям, применяющим кассовый метод (расходы признаются при фактической выплате процентов со счета организации). Да и гораздо чаще организации пытаются отстоять в суде второй вариант учета расходов. Но существуют ситуации, когда равномерный учет расходов не выгоден налогоплательщику (например, планируется большая выручка в следующем периоде, связанная с поступлением средств от контрагентов, завершением крупного проекта и пр.) и необходимо скорректировать показатели прибыли в данном конкретном периоде (либо иметь возможность их скорректировать). При определенной комбинации договорных условий, с учетом сложившейся судебной практики возможно предусмотреть возможность единовременного учета расходов по выплате процентов по займу.

Для этого в договоре займа необходимо предусмотреть следующие условия:

- возврат основной суммы долга осуществляется по истечении срока действия договора;

- обязанность по уплате процентов возникает после погашения суммы основного долга.

Данные выводы подтверждаются судебной практикой. Так, Пленум ВАС в своем небезызвестном постановлении № 11200/09 по делу «СаНиВа» (Фабула 1) пришел к следующим

выводам: «Факт реальной уплаты процентов не является определяющим при разрешении вопроса о моменте признания расходов в соответствии со ст. 272 НК...налогоплательщик формирует налогооблагаемую базу конкретного налогового периода с учетом доходов и

расходов, относящихся к данному периоду, а также исходя из того, когда такие расходы и доходы должны у него возникнуть в силу условий договора...

Поскольку расходы по уплате процентов не могли возникнуть у общества, ранее срока, указанного договором займа, их отнесение в уменьшение налогооблагаемой базы 2005-2006 годов неправомерно».

В недавнем Определении № ВАС-10178/12 (Фабула 2) ВАС отметил следующее: «принимая во внимание, что в период 2007-2009 гг., охваченных налоговой проверкой, у общества отсутствовала обязанность по уплате процентов в силу условий договора займа...суд признал неправомерным отнесение сумм процентов по займу в уменьшение налоговой базы по налогу на прибыль в указанный период».
Таким образом, ключевым моментом при определении неправомерности учета начисленных процентов по займу в анализируемых ситуациях является невозможность учета в затратах процентов по займу до момента наступления обязанности по их уплате. В первом и во втором случае обязанность уплатить проценты возникает после погашения основной суммы займа. С одной лишь разницей: в первой ситуации начисление процентов производится после погашения основной суммы займа на протяжении четырех лет, а во втором - ежедневно в течение срока действия договора. Однако, давая оценку этим обстоятельствам суды сочли более важным именно тот факт, что обязательство по уплате процентов не возникло ни в первом, ни во втором деле.

Учет расходов равномерно в течение периода действия договора займа

Если организации необходимо учитывать расходы по процентам равномерно, то есть по итогам каждого месяца в течение срока действия договора, следует учитывать соотношение во времени трех фактов: начисление процентов; уплата процентов заемщиком; учет расходов в целях налогообложения.

Исходя из их сочетания возможны три варианта развития событий:

В первом случае начисление и уплата процентов происходят ежемесячно в течение срока действия договора займа. Поэтому у налоговиков не должны возникнуть претензии относительно обоснованности учета расходов в целях налогообложения прибыли, так как период начисления и уплаты процентов будет совпадать с периодом их учета при налогообложении.

Далеко не всегда у налогоплательщиков существует возможность выстраивания отношений по такой «идеальной» схеме. Чаще всего это связано с тем, что в определенном периоде у организации отсутствует возможность реальной выплаты процентов. В такой ситуации начисление процентов происходит ежедневно/ежемесячно, при этом фактически проценты не выплачиваются. Данная ситуация рассмотрена ФАС Поволжского округа в Постановлении от 15.09.2011 г. (Фабула 3) В своем Постановлении ФАС указал, что банк начислял проценты ежедневно, поэтому расходы по процентам возникали у налогоплательщика ежемесячно, даже несмотря на то, что банком предоставлена отсрочка платежа, поэтому общество правомерно включало данные расходы в состав внереализационных расходов.

В третьей ситуации, когда проценты не начислены, и не уплачены, то возможность их отнесения на расходы отсутствует, так как при таком развитии событий обязанность по уплате не возникает ни при каких обстоятельствах.

Итак, определяющим фактором для возможности учета процентов в целях налогообложения прибыли является возникновение обязанности по их уплате у налогоплательщика. Для этого необходимо, чтобы они были начислены, а также, чтобы договором была предусмотрена обязанность их уплаты в данном налоговом периоде. В исключительных случаях (фабула 3) суд встает на сторону налогоплательщика и при предоставлении займодавцем отсрочки платежа.

Данные выводы основываются на анализе приведенных выше ситуаций (необходимость предусмотреть возникновение обязанности по уплате в течение срока действия договора, а не по его окончании), а также многочисленных разъяснениях Минифина РФ (например, Письма от 21.10.2011 N 03-03-06/1/684, от 26.08.2011 N 03-03-06/1/523 и пр.). Более того, такую позицию выказывали и сами налоговики (см., например, письмо ФНС РФ от 11.08.2010 N ШС-37-3/8802dog).

В очередной раз проанализировав правоприменительную практику, мы приходим к выводу о том, что от условий гражданско-правовых договоров во многом зависит и возможность оптимизации налогообложения. Поэтому еще раз призываем Вас НЕ ИСПОЛЬЗОВАТЬ ТИПОВЫЕ ФОРМЫ ДОКУМЕНТОВ, а каждый раз подходить к заключению договора индивидуально.

Начать дискуссию

С 26 марта начнет действовать новая форма заявления на соцвычеты

С 26 марта заявление о подтверждении права на социальный вычет по НДФЛ нужно подавать по обновленной форме.

Курсы повышения
квалификации

18
Официальное удостоверение с занесением в госреестр Рособрнадзора

Весеннее настроение на «Клерке». Красивые и интересные фото

Весна чувствуется с каждым днем все сильнее. Уже совсем скоро снег растает и появится зеленая травка. Сделали для вас весенне-снежную подборку фотографий для поднятия настроения. Присылайте свои фото!

Весеннее настроение на «Клерке». Красивые и интересные фото
31

Календарь вебинаров для бухгалтера в марте 2024. Платные и бесплатные

Собрали для вас анонсы вебинаров на март 2024 года и ссылки на записи прошедших в этом месяце эфиров.

1
1,4 тыс.
Лучшие спикеры, новый каждый день

Закрывающие документы с самозанятыми. Что в них входит и как правильно их оформить

С самозанятыми удобно и выгодно сотрудничать: можно быстро приступить к выполнению задач, а налоги с вознаграждений исполнитель платит сам. Но чтобы избежать проблем с контролирующими органами, нужно правильно оформлять закрывающие документы с самозанятыми. 

Закрывающие документы с самозанятыми. Что в них входит и как правильно их оформить

Мигрантам разрешат работать по одному патенту в нескольких регионах

Минфин начал готовить поправки в закон о правовом положении иностранцев в России.

Коды ОКВЭД для торговли на маркетплейсах: какие выбрать

Выбор кода ОКВЭД зависит от того, как бизнес будет вести продажи: только онлайн или еще и в офлайн-магазинах, будут ли у него пункты выдачи товара и доставка своими силами или с привлечением третьих лиц.

Опытом делятся эксперты-практики, без воды

Как рассчитать затраты на перевозку грузов

Грузоперевозки — существенная статья в себестоимости продукции, которая включает в себя не только доставку, но и сопутствующие услуги, например, страхование, проезд по платным дорогам. Рассказываем, как рассчитать затраты на перевозку грузов и сэкономить.

Как рассчитать затраты на перевозку грузов
1
43
НДФЛ

👔Для ИП меняют срок уплаты НДФЛ. Мнение эксперта

Когда устанавливали единый срок уплаты налогов 28 число, забыли про ИП на ОСНО. Теперь это исправят.

4
518

🔥 Последние горячие новости по УСН и взносам

Собрали самые обсуждаемые и важные для бухгалтера новости по УСН, фиксированным взносам ИП и взносам за сотрудников. Кстати, сдать декларацию по УСН организации должны до 25 марта, а ИП до 25 апреля. Времени осталось совсем мало!

Вклады

Страховое возмещение по вкладам теперь можно получить дистанционно

Заявление на получение страхового возмещения по вкладу с 19 марта 2024 года можно подать дистанционно на сайте госкорпорации «Агентство по страхованию вкладов» (АСВ) или через портал Госуслуг.

38

Можно ли получить электронную подпись дистанционно? Рассказываем про все законные способы

В УЦ Айтиком можно приобрести все виды электронных подписей для личных и рабочих задач, средства криптографической защиты, сертифицированные носители ключевой информации (токены) от ведущих российских производителей. Выпускаем подписи в ускоренном режиме, а значит в день обращения при оплате счета вы получите саму подпись и все необходимое для работы с ней.

Можно ли получить электронную подпись дистанционно? Рассказываем про все законные способы

⚡Срочный вебинар по самозанятым и комиссиям для работодателей. Уже завтра, не пропустите!

Минтруд установил лимиты на работу с самозанятыми. Нужно срочно подготовиться к мониторингу Минтруда и привести в соответствие свои показатели работы с внешними исполнителями.

77
Миникурсы, текстовые и видеоинструкции для бухгалтеров
НДФЛ

Минфин: нужно устранить налоговую оптимизацию по НДФЛ и в интернет-торговле

В ходе расширенного заседания коллегии ФНС замминистра финансов Алексей Сазанов заявил, что видит несколько схем налоговой оптимизации в обложении НДФЛ, а также в интернет-торговле. С такими схемами необходимо бороться.

Где отчеты, Лебовски? Как бухгалтерам на аутсорсе использовать Клерк.Премиум, чтобы получить максимум выгоды

Работа на аутсорсе позволяет бухгалтеру вести не одну фирму, а сразу несколько. Некоторые наши подписчики ведут сразу по 50 ИП. Это много! Но, и запросы у клиентов разные. Если не считать постоянно меняющегося законодательства, то основной проблемой бухгалтеры на аутсорсе считают трату времени на поиск нужной информации. Как решить этот вопрос?

Где отчеты, Лебовски? Как бухгалтерам на аутсорсе использовать Клерк.Премиум,  чтобы получить максимум выгоды
7
83

И все за одного: два уведомления по НДФЛ в месяц — как бухгалтеру с этим жить

Ноябрьское нововведение потрясло всех: раньше сдавали одно уведомление по НДФЛ в месяц, — а с 2024 года нужно два. И платить, соответственно, тоже дважды.

И все за одного: два уведомления по НДФЛ в месяц — как бухгалтеру с этим жить
106

Почему важно интегрировать CRM-систему в бизнес-процессы. Что дает CRM

В современном бизнесе системы управления отношениями с клиентами, или CRM, стали неотъемлемым элементом успешной стратегии. Понимание клиентов, качественное обслуживание и эффективные продажи — всё это приходит благодаря правильно интегрированной CRM. В этой статье рассмотрим ключевые моменты и преимущества такой системы в бизнес-процессы предприятия.

1
17
Банки

ЦБ запретил банкам ограничивать переводы граждан самим себе в пределах 30 млн рублей в месяц

Центробанк выпустил новые разъяснения об онлайн-переводах граждан самим себе.

173

Универсальный корректировочный документ. В каких случаях может применяться УКД?

Универсальный корректировочный документ (УКД) совмещает в себе данные корректировочного счета-фактуры и бланка об изменении стоимости товаров. В статье расскажем о том, как и в каких случаях применяется УКД.

❗❗❗ Будет 3 разных срока для сдачи единой упрощенной декларации

Срок сдачи ЕУД вместо декларации по налогу на прибыль будет один, вместо других налогов – другой, а для новых компаний – третий. И правила камералки этой декларации тоже изменят.

240

Интересные материалы

Банки

Большинство банков Армении прекратят принимать и обслуживать карты «Мир»

Слухи про проблемы российских карт «Мир» в Армении подтвердились: с 30 марта большинство банков этой страны прекратит их приём в банкоматах и POS-терминалах. Исключением будет «ВТБ Армения».