Владимир МАЛЫШКО
Эксперт «ПБУ»

Конец каждого календарного года у бухгалтеров связан с уточнением учетной политики, которую планируется применять в бухгалтерском учете и в целях налогообложения в следующем году. Самое время подкорректировать или изменить отдельные её показатели. Напомним, что это обязательно для организаций, у которых появляются новые виды деятельности или осуществляется структурные преобразования (п. 4 ст. 7 закона о бухучете, п.18 ПБУ 1/98 «Учетная политика организации»).

Закон обязывает организации самостоятельно сформировать учетную политику для целей бухгалтерского учета (п. 3 ст. 5 закона). В налоговом законодательстве такая обязанность не закреплена, однако в главах 21, 25, 26 и 26.4 НК РФ имеются отсылки к учетной политике в целях налогообложения (ст. 167, 248, 252, 339, 346.38 НК РФ и др.). В большинстве своем такое упоминание связано с тем, что налоговое законодательство предоставляет налогоплательщику несколько вариантов учета элементов, используемых при формировании налоговой базы. Выбранный способ указывается в налоговой учетной политике.

Как известно, налоговые базы по большинству налогов исчисляется организациями по итогам каждого отчетного (налогового) периода на основе данных регистров бухгалтерского учета. Только по налогу на прибыль база определяется на основе данных налогового учета. Начнем с требований по другим налогам.

Налог на добавленную стоимость

В учетной политике необходимо установить момент определения налоговой базы. Им согласно пункту 1 статьи 167 НК РФ признаются:

• день отгрузки (передачи) товара, работ, услуг, если налогоплательщик в учетной политике установил момент определения налоговой базы по мере отгрузки и предъявлении покупателю расчетных документов;
• день оплаты отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), если поступления денежных средств определены в учетной политике моментом определения налоговой базы.

Если организация в учетной политике не установит момент определения налоговой базы, то работники налоговых органов при проверке посчитают таковым метод по отгрузке (п. 12 ст. 167 НК РФ).

Налогоплательщикам (налоговым агентам) с ежемесячными в течение квартала суммами выручки от реализации товаров (работ, услуг) без учета НДС, не превышающими 1 000 000 руб., порекомендуем в учетной политике уточнить продолжительность налогового периода (например, квартал).

Правилами ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость (утв. постановлением Правительства РФ от 02.12.2000 № 914) допускается ведение книги покупок и книги продаж, как ручным способом, так и в электронном виде. Выбранный вариант желательно указать в учетной политике.

Помимо руководителя и главного бухгалтера счета-фактуры могут подписывать и иные уполномоченные лица (п. 6 ст. 169 НК РФ). Если таковые определены, то их можно указать в учетной политике.

Организации, которые имеют обособленные подразделения, оформляющие счета-фактуры при реализации товаров (работ, услуг), в учетной политике должны предусмотреть порядок ведения единых книг продаж и покупок, нумерации выдаваемых счетов-фактур. Возможно включение данных пунктов учетной политики в положение о внутреннем учете и отчетности организации, которое устанавливает порядок взаимодействия головного и обособленных подразделений. Так как данное положение должно предусматривать весь спектр «пересечений» при составлении финансовой, бухгалтерской и налоговой отчетности, то его можно оформить отдельно, как приложение к учетной политике.

При совершении операций, подлежащих налогообложению НДС, и операции, освобождаемых от налогообложения, налогоплательщик обязан вести их раздельный учет (п. 4 ст. 149 НК РФ). Также ему предписывается вести раздельный учет сумм НДС по приобретенным товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, используемым для осуществления как облагаемых налогом, так и освобожденных от налогообложения операций (п. 4 ст. 170 НК РФ). Раздельный учет должен осуществляться и при реализации товаров (работ, услуг), облагаемых по различным налоговым ставкам, так как налоговая база определяется отдельно по каждому виду товаров (работ, услуг), облагаемых по разным ставкам. Способ ведения такого раздельного учета необходимо уточнить в учетной политике.

Отметим, что требования по ведению раздельного учета упоминаются также в главах 21 (ст. 190 и 194 НК РФ), 25 (ст. 261, 274, 321 и 321.1 НК РФ), 26.3 (ст. 346.26 НК РФ), 26.4 (ст. 346.38 НК РФ) НК РФ. Поэтому организации - плательщики акцизов и налога на прибыль , при осуществлении наряду с предпринимательской деятельностью, подлежащей налогообложению единым налогом на вмененный доход для отдельных видов деятельности , иных видов предпринимательской деятельности, при выполнении соглашений о разделе продукции , подпадающие под действия норм вышеуказанных статей, должны в учетной политике предусмотреть механизм ведения раздельного учета.

Упрощенная система налогообложения

Организации, перешедшие на упрощенную систему налогообложения, хотя и освобождаются от обязанности ведения бухгалтерского учета, все-таки должны принять бухгалтерскую учетную политику. Элементом её будет формирование учета основных средств и нематериальных активов. Так как данные активы учитываются в порядке, предусмотренном законодательством РФ о бухгалтерском учете (п. 3 ст. 4 закона о бухучете). Элементами же налоговой учетной политики у них будет как минимум выбранный объект налогообложения и порядок ведения книги учета доходов и расходов. Она может вестись как ручным способом, так и в электронном виде.

Налог на добычу полезных ископаемых

Налогоплательщики, уплачивающие данный налог, в учетной политике для целей налогообложения должны указать метод определения количества добытого полезного ископаемого: прямой или косвенный. Утвержденный метод используется в течение всей деятельности по добыче полезного ископаемого.

налог на прибыль

Конечно, каждому бухгалтеру хотелось бы вести всего один учет (бухгалтерский), данные которого целиком использовались и при исчислении налога на прибыль. Актуальность идентичности данных значительно возросла после выхода ПБУ 18/02 «Учет расчетов по налогу на прибыль». Возникающая разница в учете доходов и расходов – это дополнительные трудозатраты бухгалтерских служб, связанные как с ведение налогового учета, так и отражения дополнительных операций в учете бухгалтерском. Добиться идентичности данных в обоих учетах по всем операциям практически невозможно. Однако принимая определенные решения при выборе элементов учетных политик, можно свести возникающую разницу к минимуму.

Разработка налоговой учетной политики по налогу на прибыль начинается с уточнения некоторых организационных моментов.

НК РФ позволяет налогоплательщику самостоятельно организовывать систему налогового учета. Порядок его ведения и должен быть раскрыт в учетной политике. При этом немаловажный вопрос – формирование регистров учета. В качестве их в налоговом учете могут использоваться как регистры бухгалтерского учета, так и самостоятельно разработанные. Применяемые регистры бухгалтерского учета при недостаточности информации для определения налоговой базы в соответствии с требованиями главы 25 НК РФ организации вправе самостоятельно дополнять необходимыми реквизитами (ст. 313 НК РФ). Выбранный вариант формирования регистров налогового учета необходимо указать в учетной политике. Форму самостоятельно разработанных регистров налогового учета желательно утвердить как приложение к учетной политике.

Необходимо определиться и с порядком уплаты авансовых платежей. При обычном порядке уплаты налога авансовые платежи рассчитываются по итогам квартала, полугодия, 9 месяцев. Помимо этого уплачиваются и ежемесячные авансовые платежи.

Второй вариант - исчисление ежемесячных авансовых платежей, исходя из фактически полученной прибыли, рассчитанной нарастающим итогом с начала налогового периода до окончания соответствующего месяца (п. 2 ст. 286 НК РФ). О выборе этого варианта налогоплательщик должен уведомить инспекцию МНС России до 31 декабря текущего года.

Существует и третий вариант их уплаты – квартальные авансовые платежи по итогам отчетного периода. Им могут воспользоваться организации, у которых за предыдущие четыре квартала доходы от реализации, определяемые в соответствии со статьей 249 НК РФ, не превышали в среднем 3 000 000 руб. за каждый квартал.

Выбранная система уплаты авансовых платежей не может изменяться в течение налогового периода, за исключением случая, когда у организации, применяющей третий вариант уплаты, доходы превысят установленный НК РФ порог.

Организации, имеющие обособленные подразделения, для исчисления доли прибыли, приходящейся на каждое из них, в учетной налоговой политике должны установить показатель, используемый при расчете. Таковым может быть среднесписочная численность работников или расходы на оплату труда (п. 2 ст. 288 НК РФ).

Также в учетной политике необходимо установить и метод признания доходов и расходов. Глава 25 НК РФ предусматривает применение двух методов: начисления и кассового. Последний могут использовать только те организации, у которых в среднем за предыдущие четыре квартала сумма выручки от реализации товаров, работ, услуг без учета НДС и налога с продаж не превысила 1 000 000 руб. за каждый квартал (п. 1 ст. 273 НК РФ). Порядок признания доходов и расходов при кассовом методе установлен статьей 273 НК РФ, для метода начисления - статьями 271 и 272 НК РФ.

Кассовый метод учета доходов и расходов в бухгалтерском учете вправе применять только субъекты малого предпринимательства. Напомним, что условия отнесения организаций к субъектам малого предпринимательства определены Федеральным законом от 14.06.95 № 88-ФЗ «О государственной поддержке малого предпринимательства в Российской Федерации».

При кассовом методе при учете доходов и расходов не соблюдается допущение временной определенности фактов хозяйственной деятельности. Затраты, связанные с производством и реализацией продукции, работ, услуг, отражаются на счете 20 только в части оплаченных материальных ценностей, услуг, выплаченной оплаты труда, начисленных амортизационных отчислений и других оплаченных затрат (п. 20 Типовые рекомендации по организации бухгалтерского учета для субъектов малого предпринимательства). Применение норм НК РФ по учету налогов и сборов (учет в расходах только после их фактической уплаты (подп. 3 п. 3 ст. 273 НК РФ)) позволит налогоплательщику получать идентичные данные в учетах.

Ведение же бухгалтерского учета в общем порядке и применение кассового метода в учете налоговом обяжет организацию вести два различных учета. Уж очень большая разница возникает между данными, учитываемыми при исчислении облагаемой прибыли.

При использовании метода начисления, варьируя возможностями, предоставляемыми положениями по бухгалтерскому учету и НК РФ, организации могут попытаться добиться совпадения данных бухгалтерского и налогового учета. В некоторых случаях для этого достаточно выбрать одинаковые параметры. В других – необходимо уточнить понятие, применяемое в налоговом учете. Можно этого добиться и применением налоговых правил в бухгалтерском учете.

Материальные расходы

Согласно главе 25 НК РФ, к материальным расходам относятся в том числе сырье и материалы. Их стоимость определяется исходя из цен приобретения (без учета сумм налогов, подлежащих вычету либо включаемых в расходы в соответствии с НК РФ), включая комиссионные вознаграждения, уплачиваемые посредническим организациям, ввозные таможенные пошлины и сборы, расходы на транспортировку и иные затраты, связанные с их приобретением (п. 2 ст. 254 НК РФ).

В бухгалтерском учете к материальным расходам включаются также расходы на информационные и консультационные услуги (п. 6 ПБУ 5/01 «Учет материально-производственных запасов»; утв. приказом Минфина России 09.06.01 № 44н). НК РФ относит такие услуги к прочим расходам (подп. 15, 16 п. 1 ст. 264 НК РФ), которые признаются косвенными и учитываются в полном объеме в текущем отчетном (налоговом) периоде (п. 1, 2 ст. 318 НК РФ).

Если последовать придерживаться такой точки зрения, то стоимость сырья и материалов в бухгалтерском и налоговом учетах будет разная. Но так как информационные и консультационные расходы все же связаны с их приобретением, то их вполне можно отнести в категорию иных затрат. Тем более, что в случае е сли понесенные затраты с равными основаниями могут быть отнесены одновременно к нескольким группам расходов, НК РФ предоставляет право налогоплательщику самостоятельно определить, к какой именно группе их относить ( п. 4 ст. 252 НК РФ).

В фактическую себестоимость МПЗ в бухгалтерском учете также включаются и начисленные до их принятия проценты по заемным средствам (п. 6 ПБУ 5/01). В налоговом учете расходы в виде процентов по долговым обязательствам любого вида относятся к внереализационным расходам (подп. 2 п. 1 ст. 265 НК РФ). По аналогии с вышеназванными услугами можно попытаться и проценты учитывать в стоимости приобретения сырья и материалов, уточнив это в учетной политике. Но, скорее всего, такой вариант учета не найдет понимания у работников налоговых органов. Они настаивают на включении всех начисленных процентов во внереализационные расходы.

И это не единственное отличие. Если в бухгалтерском учете учитываются фактически понесенные расходы по заемным средствам, то в налоговом – их величина может попасть под ограничение.

Так, предельная величина процентов, признаваемыми расходами при оформлении долгового обязательства в рублях составляет ставку рефинансирования Банка России увеличенную в 1,1 раза. По долговым обязательствам в иностранной валюте предельная величина – 15%.

При наличии нескольких долговых обязательств налогоплательщик наряду с вышеприведенным, может применять и второй вариант учета процентов. Расходами в этом случае признаются начисленные проценты при условии, что их размер существенно не отклоняется от среднего уровня процентов, взимаемых по долговым обязательствам, выданным в том же квартале (месяце - для налогоплательщиков, перешедших на исчисление ежемесячных авансовых платежей исходя из фактически полученной прибыли) на сопоставимых условиях. При этом существенным отклонением размера начисленных процентов по долговому обязательству считается отклонение более чем на 20% в сторону повышения или в сторону понижения от среднего уровня процентов, начисленных по аналогичным долговым обязательствам, выданным в том же квартале на сопоставимых условиях.

При списании сырья и материалов, как в бухгалтерском, так и в налоговом учете применяется один из возможных методов их оценки:

• по стоимости единицы запасов;
• по средней стоимости;
• по стоимости первых по времени приобретений (ФИФО);
• по стоимости последних по времени приобретений (ЛИФО).

В бухгалтерском учете при использовании трех последних способов возможна вариантность исчисления: по взвешенной и скользящей оценке (подробнее см. статью «Взвешенная или скользящая оценка» в «ПБУ» № 9, 2003 ). Любой выбранный вариант можно использовать и в налоговом учете.

Если следовать пожеланиям МНС России, то стоимость приобретения товаров в учетах в большинстве случаев будет разниться. Налоговики в налоговом учете под ней понимают исключительно контрактную (договорную) цену приобретения (п. 3 Разъяснений по отдельным вопросам, связанным с применением главы 25 НК РФ, доведенных письмом МНС России от 05.09.03 № ВГ-6-02/945). В бухгалтерском учете товары отнесены к материально – производственным запасам. А в их фактическую себестоимость включаются все вышеперечисленные расходы, которые налоговики предлагают учитывать как прочие расходах. Специального определения термину «стоимость приобретения товаров» в НК РФ не дано. А так как институты, понятия и термины гражданского, семейного и других отраслей законодательства РФ, используемые в НК РФ, применяются в том значении, в котором они используются в этих отраслях законодательства, то логично использовать понятие, применяемое в бухгалтерском учете. И тогда величина покупной стоимости товаров в обоих учетах будет равной. Данное положение вполне можно закрепить как элемент налоговой учетной политики. В поддержку позиции налогоплательщика служат вышеуказанная норма 4 статьи 252 НК РФ и положение пункта 7 статьи 3 НК РФ (все неустранимые сомнения, противоречия и неясности законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщика).

В учетных политиках должен быть указан метод оценки покупных товаров, используемый при списании товаров при их реализации . При идентичности покупательной стоимости желательно чтобы он был одинаковым. Для облегчения учетной работы также напрашивается и одинаковый порядок учета транспортных расходов.

Организации, осуществляющие розничную торговлю, вправе в бухгалтерском учете производить оценку приобретенных товаров по продажной стоимости с отдельным учетом наценок (п. 13 ПБУ 5/01). Выбранную ими оценку необходимо отразить в бухгалтерской учетной политике.

Амортизируемое имущество

Для идентичности данных по амортизируемому имуществу, учитываемых при исчислении налога на прибыль в обоих учетах, необходимо, чтобы были одинаковыми:

• первоначальная стоимость объектов;
• срок полезного использования;
• методы начисления амортизации в учетах.

Порядок формирования первоначальной стоимости объектов основных средств в налоговом учете по аналогии с бухгалтерским, как и в случае с материальными расходами, можно установить учетной политикой. Срок полезного использования будет равным, если в бухгалтерском учете при его установлении воспользоваться Классификацией основных средств, включаемых в амортизационные группы (утв. постановлением Правительства РФ от 01.01.02 № 1).

При равенстве первоначальной стоимости объекта и срока полезного использования начисленная величина амортизации в обоих учетах будет одинаковой, если использован линейный метод. Напомним, что помимо линейного способа начисления амортизации в бухгалтерском учете используется способы уменьшаемого остатка, списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования и списания стоимости пропорционально объему продукции (работ) (п. 18 ПБУ 6/01) , в налоговом – нелинейный (п. 1 ст. 259 НК РФ).

Аналогичные действия напрашиваются при установлении элемента учетной политики в части нематериальных активов. Срок полезного использования в этом случае устанавливается распоряжением руководителя исходя из срока действия патента, договора, свидетельства и (или) из других ограничений сроков использования объектов интеллектуальной собственности.

П ри начислении амортизации в налоговом учете организации имеют право на применение специальных повышающих коэффициентов, которые устанавливаются к основной норме амортизации (п. 7 ст. 259 НК РФ).

Специальный коэффициент не выше 2 вправе применять организации в отношении амортизируемых основных средств, используемых для работы в условиях агрессивной среды и (или) повышенной сменности. При этом перечень таких основных средств определяется налогоплательщиком самостоятельно и закрепляется в учетной политике (список объектов можно указать в приложении к учетной политике).

Кроме того, специальный коэффициент не выше 3 предусмотрен для амортизируемых основных средств, являющихся предметом договора лизинга. В бухгалтерском учете применение ускоренной амортизации по объектам лизинга также возможно (ст. 31 Федерального закона от 29.10.98 № 164-ФЗ «О финансовой аренде (лизинге)»).

Налоговое законодательство и нормы бухгалтерского учета позволяют организациям устанавливать способ начисления амортизации при вводе объекта основных средств. Для возможности маневра в выборе такого способа в учетных политиках логичнее закрепить, что он устанавливается распоряжением руководителя одновременно со сроком полезного использования при вводе объекта основных средств.

В аналогичном порядке можно решать вопрос об увеличении срока полезного использования объекта после реконструкции, модернизации или технического перевооружения.

Нормы налогового законодательства и бухгалтерского учета предусматривают два варианта учета расходов на ремонт основных средств. Они могут включаться в расходы в размере фактических затрат в том отчетном (налоговом) периоде, в котором были осуществлены. Второй вариант – формирование резерва. Выбранный организацией способ учета расходов на ремонт основных средств должен быть зафиксирован в обеих учетных политиках и желательно, чтобы он был одинаковым.

При первом варианте учёта идентичность данных в учетах обеспечена. Достижение же такого результата при втором варианте возможно при дополнительных усилиях в бухгалтерской учетной политике.

Если в бухгалтерском учете в качестве годовой суммы резерва воспользоваться, значением предельной суммы отчислений (с учетом ограничения), то идентичность данных в основном будет достигнута.

Однако наличие неиспользованного остатка резерва по окончании календарного года уничтожает идентичность данных. Остаток увеличивает прибыль (налоговую базу) в обоих учетах. Увеличение в учетах достигается по-разному: в бухгалтерском учете за счет сторнировочной записи на сумму неиспользованного остатка резерва по счету затрат, в налоговом – за счет увеличения на эту сумму доходов.

Возможен в обоих учетах и перенос неиспользованного остатка резерва на следующий налоговый период (п. 77 Методических указаний, п. 2 ст. 324 НК РФ). Производится это только в том случае, если организация осуществляет накопление средств для финансирования особо сложных и дорогих видов капитального ремонта более одного налогового периода. При этом накопление средств на проведение такого ремонта должно подтверждаться графиком проведения капитального ремонта. НК РФ обязывает отразить это в налоговой учетной политике.

Включение как элемента бухгалтерской учетной политики проведения переоценки основных фондов приводит к возникновению разниц в данных. Результаты переоценки, проводимых в бухгалтерском учете начиная с 2003 года, в налоговом учете не учитываются (п. 1 ст. 257 НК РФ).

Создание резервов

Помимо резерва по предстоящим расходам на ремонт основных средств глава 25 НК РФ предоставляет налогоплательщику право создавать ещё следующие резервы:

• по сомнительным долгам;

• по гарантийному ремонту и гарантийному обслуживанию;

• на предстоящую оплату отпусков работникам и (или) в резерв на выплату ежегодного вознаграждения за выслугу лет;

• под обесценивание ценных бумаг у профессиональных участников рынка ценных бумаг.

Для налогового учета порядки формирования вышеуказанных резервов определены соответственно статьями 266, 267, 324.1 и 300 НК РФ. При этом величины созданных резервов не могут превышать определенных предельных сумм (за исключением резерва под обесценивание ценных бумаг).

Как в бухгалтерском, так и в налоговом учете резервы по сомнительным долгам создаются по результатам проведенной инвентаризации дебиторской задолженности организации.

В налоговом учете существует ограничение по сумме создаваемого резерва - не более 10% от выручки отчетного (налогового) периода. Сумма резерва исчисляется в зависимости от срока возникновения сомнительной задолженности. Если срок возникновения задолженности превышает 90 дней, то в величину создаваемого резерва включается полная её сумма. Если срок возникновения задолженности - от 45 до 90 дней (включительно), то в сумму резерва включается половина от её величины. Сомнительная задолженность, срок которой не превышает 45 дней, не учитывается.

В бухгалтерском учете величина резерва определяется отдельно по каждому сомнительному долгу в зависимости от финансового состояния (платежеспособности) должника и оценки вероятности погашения долга полностью или частично (п. 70 Положения по ведению бухгалтерского учета и отчетности).

Исходя из приведенного выше включение в учетные политики пункта о создании резерва по сомнительным долгам, на первый взгляд, приводит к возникновению разницы в данных бухгалтерского и налогового учета. Однако правила налогового законодательства вполне вписываются в понятие «в зависимости от финансового состояния (платежеспособности) должника и оценки вероятности погашения долга установление». И тогда может быть достигнут желаемый результат (идентичность данных в учетах). Остается лишь отразить налоговые правила создания резерва как элемент бухгалтерской политики. Конечно, это может сказаться на достоверности информации, что является одной из задач бухгалтерского учёта (п. 3 ст. 1 закона о бухучёте).

В обоих учётах необходимо утвердить формы регистров учета. Таковыми могут быть формы, приведенные в статье «Резервы по сомнительной задолженности» (ПБУ 9/2003 стр. 10).

При создании резерва на гарантийный ремонт и гарантийное обслуживание для идентичности данных в обоих учетах необходимо применение в бухгалтерском учете порядка расчета, установленного НК РФ.

В налоговом учёте определяется предельный размер отчислений в резерв. Он исчисляется как произведение суммы выручки от реализации товаров (работ), по которым предоставляется гарантия, за отчетный (налоговый) период на отношение фактически осуществленных налогоплательщиком расходов по гарантийному ремонту и обслуживанию к объему выручки от реализации указанных товаров (работ) за предыдущие три года.

Налогоплательщики же, ранее не осуществлявшие реализацию таких товаров (работ) имеют право создать резерв в размере ожидаемых расходов, предусмотренных в плане на выполнение гарантийных обязательств с учетом срока гарантии (п. 4 ст. 267 НК РФ). Расходами же признаются суммы отчислений в резерв на дату реализации указанных товаров, работ (п. 3 ст. 267 НК РФ).

В бухгалтерском учете в обоснование создания резерва производится соответствующий расчет исходя из предполагаемого объема реализации товаров (работ) и срока гарантии. Если таковым будет расчет, произведенный в соответствии с нормами НК РФ, то цель в идентичности данных вполне может быть достигнута.

Правила создания резервов на предстоящую оплату отпусков работникам и на выплату ежегодного вознаграждения за выслугу лет в бухгалтерском и налоговом учетах одинаковы. Для целей формирования данного резерва организация обязана составить специальный расчет. Он может быть использован в обоих учетах. Исходя из предполагаемых годовых сумм расходов на оплату отпусков и оплату труда, определяется ежемесячный процент отчислений в резерв. Его необходимо указать в налоговой учетной политике, также как и предельную сумму отчислений и принятый способ резервирования (п. 1 ст. 324.1 НК РФ).

В бухгалтерском учете помимо вышеперечисленных резервов возможно также их создание на:

• выплату вознаграждений по итогам работы за год;
• производственные затраты по подготовительным работам в связи с сезонным характером производства;
• предстоящие затраты на рекультивацию земель и осуществление иных природоохранных мероприятий;
• предстоящие затраты по ремонту предметов, предназначенных для сдачи в аренду по договору проката (п. 72 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утв. приказом Минфина России от 29.07.98 № 34н).

Включение их как элемент бухгалтерской учетной политики создает отличия данные в учетах. Так как в НК РФ определены лишь общие моменты оценки незавершенного производства, остатков готовой продукции, товаров отгруженных, но не реализованных, то в налоговой учетной политике организации желательно было бы конкретизировать их в зависимости от специфики деятельности организации.