Клерк.Ру

Безнадежные долги и невостребованная кредиторка

О первичных документах, подтверждающих существование долга

Однако ни проводка, ни договор не докажут существование долга, если под него нет первичных документов. Первичка на то и первичка, что стоит на первом месте. Бухучет только отражает факты хозяйственной жизни, но не создает их.

А бумага с названием “договор” отражает лишь факт заключения сделки, но не ее исполнение. Опираясь на один договор, вы запись в бухучете не сделаете и в большинстве ситуаций не обоснуете, что товары поставлены, работы выполнены, услуги оказаны, а значит, кто-то должен за них заплатить.

Нет накладной — нет реализации товара, нет подписанного заказчиком акта о выполнении работ или оказании услуг — нет реализации работ, услуг.

А что делать, если заказчик акт о выполнении работ подписывать отказывается? Не показывать ни выручку, ни задолженность?

📌 Реклама

Да, именно так. Задолженность заказчика и выручка появляются в учете одновременно. Выручка — доход от реализации. Реализация — передача результата работ заказчику. Если вы что-то передали, значит, кто-то это принял. Чем подтверждается принятие работ? Подписью заказчика на акте. Нет подписи, значит, заказчик работу не принял, а вы ему ничего не передали.

Если вы уверены в том, что вы свои обязательства выполнили, и заказчик не подписывает акт злонамеренно, милости просим в суд. Сможете его убедить в своей правоте, получите решение о взыскании долга с заказчика. Вот тогда и задолженность, и доходы отражайте в учете. Правда, первичным документом будет уже не акт, а решение суда. Но тем не менее первичка у вас будет. А до этого момента не торопитесь и только на основании договора подряда ни в бухгалтерском, ни в налоговом учете ничего не показывайте. В подтверждение своих слов сошлюсь на Письмо Минфина № 03-03-06/1/68990 от декабря 2014 года.

📌 Реклама

Правда, нет правил без исключений. Есть договоры, которые могут выполнять роль первичной документации при отражении отдельных доходов, расходов и задолженности в учете. Аренда, лизинг, заем — эти договоры предполагают однократную передачу имущества и последующие, как правило, периодические платежи за пользование им. Размер и сроки этих платежей (арендной платы или процентов по займу) четко оговорены в договоре, и поэтому для их начисления никакую отдельную первичку составлять не надо.

Разве что расчет процентов бухгалтеры оформляют справкой. Но она, во-первых, подтверждает не само наличие обязательства по уплате процентов, а правильность их расчета. А во-вторых, составляется как внутренний документ и, в отличие от большинства первичных документов, связанных с исполнением договора, контрагенту не передается.

📌 Реклама

17 ААС в Постановлении от 29.12.2014 № 17АП-10536/2014-АК посчитал возможным списание дебиторской задолженности контрагента-банкрота, размер которой был подтвержден соответствующим решением суда, хотя первичные документы по ней не сохранились.

Но, повторюсь, договоры, не предполагающие составление отдельной первички, — исключение. Обычно для отражения задолженности в бухгалтерском и налоговом учете без таких бумаг не обойтись. Более того, опять же, как правило, если договор утрачен, а первичка имеется, наличие обязательства очевидно. Вопрос лишь в том, как точно определить дату, на которую оно должно быть исполнено. Тут выручат общие нормы ГК.

Скажем, если речь о поставке товаров, то в отсутствие аванса, по умолчанию, покупатель должен оплатить их не позднее дня, следующего за днем передачи продавцом. Если вы имеете дело с подрядом (акт есть, договора нет), заказчик обязан расплатиться с подрядчиком сразу после сдачи ему результатов качественно выполненных работ.

📌 Реклама

К тому же зачастую договор в форме единого документа на законных основаниях вообще не составляется. Вы прекрасно знаете, как это происходит.

Например, покупатель пишет продавцу заявку, в которой указывает, в каком количестве и какой товар хотел бы приобрести. Дальше продавец или сразу исполняет ее, отгружая требуемое, или выставляет счет, покупатель его оплачивает, и лишь тогда стартует отгрузка. В обоих вариантах, хотя никакой бумаги с названием “договор” стороны так и не подписали, сделка будет считаться заключенной. Соответственно, существует и долг. Либо покупателя по оплате товаров, что подтверждается заявкой и накладной, либо продавца по отгрузке под полученный аванс, что легко доказать с помощью счета и платежного поручения. Посмотрите, например, Постановление АС ЗСО № Ф04-15216/2015.

Приведем несколько судебных решений, принятых в последнее время, по эпизодам, в которых зарезервировать или списать задолженность не получилось потому, что под нее не было нормальных первичных документов.

📌 Реклама

Итак, долг, не подтвержденный первичкой, нельзя:

  • включить в налоговый резерв по сомнительным долгам (дебиторка) (Постановление АС ВСО от 16.06.2015 № Ф02-2869/2015);
  • списать в налоговые расходы (дебиторка) (Постановления АС СКО от 11.03.2015 № Ф08-590/2015; 19 ААС от 05.03.2015 № А08-2859/2014);
  • списать в налоговые доходы по настоянию ИФНС (кредиторка) (Постановление 12 ААС от 17.02.2015 № 12АП-12462/2014).
Скажите, а акта сверки расчетов с контрагентом хватит для подтверждения долга?

Нет. Как выразилась ФНС в Письме № ШС-37-3/16955, акт сверки, цитирую: “...не является первичным учетным документом, подтверждающим совершение хозяйственной операции, поскольку финансовое состояние сторон при этом не изменяется”. Налоговую службу трудно упрекнуть в предвзятости, все так и есть.

Если должник, ранее подписавший акт сверки, вдруг заартачится и откажется платить и кредитор с эти актом пойдет в суд, то наверняка его попросят принести и первичку. Ведь контрагент всегда может сказать: “Я ошибся, когда акт подписывал, на самом деле ничего я ему не должен, а если должен, пусть докажет, сколько и за что”. Не принесет кредитор документ, подтверждающий, что он исполнил обязательство, до свидания. Что это за долг, который существует отдельно от исполнения?

📌 Реклама

Эдак можно договоры выбрасывать сразу после того, как сделка исполнена хотя бы одной стороной и под это есть первичка.

А вот этого делать не советую. Во-первых, налоговые инспекторы очень любят изучать договоры и требуют их при любой возможности. Не принесете — ждите каких-нибудь претензий. Во-вторых, как правило, именно на основании договора можно установить конкретную дату, на которую задолженность должна быть погашена. А именно от этой даты мы отталкиваемся, квалифицируя долг в качестве просроченного. В-третьих, как мы недавно выяснили, отдельные договоры сами по себе играют роль первичных документов, так бывает при отражении арендных платежей, процентов по займам и так далее.

Тем более нельзя поспешно выбрасывать первичку, подтверждающую существование задолженности, если со дня, когда составлены бумаги, прошло 4 года, отведенных на их хранение Налоговым кодексом. Почему? Объясняю.

📌 Реклама

Предположим, продавец отгрузил товар, а покупатель так и не расплатился. Истек срок исковой давности, пришло время списывать безнадежный долг во внереализационные расходы. Чтобы это было безопасно, отгрузочную первичку придется сберегать как минимум 7 лет: 3 года исковой давности и еще 4 “базовых”, из НК. А если исковая давность прерывалась, и того дольше. Одним словом, пока ИФНС может проверить год, в котором списан долг, документы под него надо беречь как зеницу ока.

О периоде списания безнадежного долга

Как по бухгалтерским, так и по налоговым правилам единственно верный вариант — списать долг в расходы или в доходы кварталом, в котором он стал безнадежным. Ни раньше, ни позже. А для этого надо проводить ежеквартальную инвентаризацию задолженности. Цель — вовремя выявить безнадежную дебиторку и кредиторку, зафиксировать их суммы в акте (например, по форме ИНВ-17) и представить руководителю, чтобы он издал приказ о списании долгов.

📌 Реклама

Для кредиторки в налоговых целях это правило, коллеги, незыблемое. Никого из проверяющих не волнует, насколько тщательно проводится инвентаризация и отлавливает ли она все безнадежные долги. Никому из инспекторов не интересно, что среди пары сотен контрагентов вы просмотрели компанию, ликвидированную в истекшем квартале или даже году. Кредиторская задолженность увеличивает налоговые доходы периодом своей безнадежности, точка! Проверяющие и суды не устают об этом напоминать, посмотрите, например, Постановления АС ПО № Ф06-19349/2013 и АС ЦО № Ф10-1759/2015.

Тем более наивно тянуть со списанием кредиторки, если ее состояние вам прекрасно известно. Кивать на отсутствие соответствующего приказа руководителя в этом случае бесполезно. Президиум ВАС в Постановлении № 17462/09 еще в 2010 году разъяснил, что от воли директора тут ничего не зависит и долг вы обязаны списать даже без его распоряжения.

📌 Реклама

Что касается дебиторки, то при пропуске квартала ее безнадежности, как говорится, есть варианты.

Первый, наиболее любимый налоговиками, — следует подать уточненную декларацию и заявить дебиторку в расходах тем периодом, когда она “испортилась”. Если компания включает долг в расходы в квартале, в котором обнаружила, что ранее такой долг стал безнадежным, проверяющие просто вычеркивают эту сумму из расчета налоговой базы и доначисляют налог на прибыль. То, что компания в любом случае имеет право увеличить расходы квартала “безнадежности” на ту же сумму, никого не останавливает.

Мощным подспорьем в деле доказывания такого подхода ИФНС служит Постановление Президиума ВАС № 1574/10. Сославшись на 272-ю статью НК, в 2010 году суд решил, что у организаций нет права произвольно переносить расходы с периода на период, соответствующая сумма должна быть включена в расчет налоговой базы кварталом, к которому относится. В нашем случае — кварталом “безнадежности” дебиторки. И хотя с тех пор многое поменялось, суды и сейчас используют этот вердикт как повод признать правоту налоговых инспекторов. Таково, в частности, Постановление 11 ААС № 11АП-621/2015.

📌 Реклама

Поэтому если вы не из тех, кто готов ссориться с налоговой инспекцией, то “опоздавшие” безнадежные долги всегда списывайте через уточненку.

Но бывает так, что вам важно списать поздно найденное безнадежное обязательство кварталом, в котором его выявили. Например, потому что получается слишком большая прибыль, а сумма долга значительная. И вот здесь пригодится уже упоминавшаяся статья 54 НК РФ. Она позволяет исправлять периодом обнаружения ошибки в исчислении налоговой базы, приведшие к переплате налога, при одновременном соблюдении двух условий.

Первое — по итогам года, в котором обязательство превратилось в безнадежное, получена прибыль, с которой уплачен налог. Если случился убыток, норма не работает и остается только подавать уточненную декларацию.

Второе условие — с даты уплаты налога на прибыль за год, в котором долг стал безнадежным, прошло менее 3 лет. То есть в течение оставшихся месяцев 2015 года с помощью статьи 54 НК можно списать задолженность, “испортившуюся” не ранее 2012 года. Если это произошло, скажем, в 2011 году, то переплата не могла возникнуть позже 28 марта 2012 года. Три года на ее возврат, отведенные НК, истекли 30 марта текущего года (28-е и 29-е — выходные). Соответственно, статья 54 Кодекса неприменима. Впрочем, в такой ситуации заявить долг в расходах не получится даже через уточненку.

📌 Реклама

Когда же оба условия соблюдены, кредитор имеет право скорректировать налоговую базу на сумму долга в квартале или году обнаружения того, что долг стал безнадежным. Также этой нормой можно воспользоваться, если к вам слишком поздно пришло постановление пристава о завершении исполнительного производства и вы физически не успели списать долг годом его безнадежности. В обоснование своих слов сошлюсь на Постановление АС ЗСО от 15.06.2015 № Ф04-19602/2015.

Обратите внимание: речь идет именно о корректировке налоговой базы, а не о переносе даты признания расходов в виде суммы “испортившегося” обязательства. Минфин отметил это в сентябре 2014 года в Письме № 03-03-06/1/47331. Если вы покажете ее в расходах, не исключено, что правды не найдете даже в суде. Это не расход! Соответствующую сумму вместе с другими корректировками вы должны показать по строке 400 приложения № 2 к листу 02 декларации по налогу на прибыль, а потом, в зависимости от года безнадежности долга, расшифровать по строкам 401—403 того же приложения. Но не в составе внереализационных расходов по строке 200 приложения № 2 к листу 02!

📌 Реклама

Полный текст семинара читайте в журнале "Главная книга. Конференцзал" 2015, № 04

Подборка полезных мероприятий

Разместить
📌 Реклама