Вычет по НДС без лишних проверок

А. Смирнов, юрист, для «Федерального агентства финансовой информации»

С тех пор, как входной НДС стало возможным ставить к вычету, не дожидаясь факта оплаты (ст. 172 НК в редакции Федерального закона от 22 июля 2005 г. № 119-ФЗ), у многих организаций, особенно в сфере торговли, налог, предъявляемый к возмещению, стал периодически превышать налог, подлежащий уплате. При этом декларации, которые подтверждают право фирмы на возмещение из бюджета, всегда находились под пристальным вниманием налоговиков. Контролеры не только проверяют их с особой тщательностью, но и требуют у организаций дополнительные документы, которые также досконально изучаются.

В связи с этим вполне обоснованным шагом представляется желание фирм избежать подобных проверок, распределив сумму НДС к вычету между несколькими налоговыми периодами, для того, чтобы налога к возмещению не было вообще. И сделать это действительно возможно. Существует как минимум три способа подобной оптимизации.

Право может подождать

Первый способ «переноса» вычетов по НДС на следующие периоды основан на правилах статьи 171 Налогового кодекса. В частности, в пункте 1 указанной статьи говорится буквально следующее: «Налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 настоящего Кодекса, на установленные настоящей статьей налоговые вычеты».

Из названной нормы явно следует, что применение вычета – это право фирмы. А правом, как известно, можно распоряжаться по своему усмотрению. Поэтому организация вправе и не применять вычет в том периоде, когда у нее появились все условия для этого. Теперь нужно решить вопрос о том, можно ли такой вычет применить в последующих периодах?

Ответ на этот вопрос надо искать в статьях 171 и 172 Налогового кодекса, которые регулируют основания предоставления и порядок применения вычетов. Ни одна из этих статей не содержит положения, которое бы гласило, что вычет можно применить только в том периоде, когда появятся все условия для его применения. Не сказано в законе и о том, что право на вычет пропадает, если им своевременно не воспользовались. Из всего выше упомянутого можно сделать вывод – право на вычет действует и в следующих налоговых периодах.

Подтверждают это и формулировки статей 166 и 173 Налогового кодекса, в которых, в частности, говорится об уплате НДС в бюджет. При этом в них предусматривается следующий порядок расчета налога:

1. По итогам каждого налогового периода определяется налоговая база.
2. К налоговой базе применяется ставка налога. В результате появляется «общая сумма налога» (ст. 166 НК).
3. К «общей сумме налога» применяются налоговые вычеты (ст. 171 и 172 НК). И в итоге получается «сумма налога, подлежащая уплате в бюджет» (ст. 173 НК).

Этот алгоритм наглядно показывает, что применение вычетов никак не влияет на налоговую базу. А значит, на них не распространяются правила статьи 54 Налогового кодекса, предписывающие вносить коррективы в том налоговом периоде, к которому относится неучтенная сумма.

Таким образом, Налоговый кодекс не запрещает фирмам переносить вычеты на последующие налоговые периоды. Подтверждает такую возможность и судебная практика. Так, Президиум ВАС в постановлении от 31 января 2006 г. № 10807/05 отметил следующее. Ни из Налогового кодекса, ни из нормативных актов, регламентирующих порядок заполнения деклараций, не вытекает, что компания обязана предъявлять к вычету НДС. Поэтому организация может применить право на вычет и позже, в другом налоговом периоде. Аналогичные выводы делают и федеральные арбитражные суды округов (см., например, постановления ФАС Западно-Сибирского округа от 27 апреля 2006 г. № Ф04-1484/2006(21849-А45-7), от 20 декабря 2005 г. № Ф04-9147/2005(17932-А27-27), от 12 декабря 2005 г. № Ф04-6013/2005(16701-А27-14), от 21 ноября 2005 г. № Ф04-8309/2005(17052-А46-34) и постановление ФАС Центрального округа от 11 мая 2006 г. № А09-13386/05-22).

В то же время существует и противоположная практика. Так, федеральные арбитражные суды Восточно-Сибирского, Московского и Северо-Кавказского округов указывают на недопустимость применения вычета в последующих периодах. По мнению судей, плательщик, своевременно не применивший вычет, должен будет подать уточненную декларацию за тот период, в котором возникло право на вычет (постановления ФАС Восточно-Сибирского округа от 3 мая 2006 г. №А19-16571/05-24-Ф02-1924/06-С1 и от 29 декабря 2005 г. № А19-19821/03-45-Ф02-6576/05-С1, Московского округа от 6 марта 2006 г. № КА-А40/1166-06 и Северо-Кавказского округа от 13 марта 2006 г. № Ф08-706/2006-313А).

Книга покупок

Второй способ оптимизации вычетов заключается в том, что счета-фактуры регистрируются в книге покупок именно в том периоде, когда реально будет применяться вычет. Законодательной основой для применения этого способа служит постановление правительства от 2 декабря 2000 г. № 914, утвердившее правила ведения книги покупок. В пункте 7 этого постановления говорится, что счета-фактуры, полученные от продавцов, регистрируются к книге покупок по мере возникновения права на вычет. Другими словами, факт попадания счета-фактуры в книгу покупок означает появление права на вычет. А значит, если счет-фактура не занесен в эту книгу, то формально нет и права на вычет.

В результате для переноса вычетов на следующий период достаточно лишь не регистрировать в текущем периоде полученный счет-фактуру в книге покупок. Но чтобы сделать это на законных основаниях, надо учесть положение пункта 2 постановления № 914. В нем говорится, что покупатели ведут учет счетов-фактур по мере их поступления от поставщиков. А значит, для переноса вычета на следующий период нужно сделать так, чтобы и счет-фактура поступил уже в этом периоде.

Сделать это можно следующими способами.

Во-первых, попробуйте договориться с поставщиком о выставлении счета-фактуры после 1-го числа следующего месяца.

Во-вторых, можно попросить менеджеров по закупкам не передавать часть счетов-фактур в бухгалтерию. А там, в свою очередь, завести журнал учета поступившей корреспонденции, и вносить в него сведения о передаче только тех счетов-фактур, НДС по которым будет принят к вычету в текущем периоде. Соответственно лишь они будут считаться полученными от поставщиков и попадут в книгу покупок.

Законность такого способа также подтверждена судебной практикой. В частности, ФАС Восточно-Сибирского округа в постановлении от 24 мая 2006 г. № А19-27878/05-52-Ф02-2783/06-С1 указал на следующий факт. Вычет налога на добавленную стоимость может быть применен в том налоговом периоде, когда счет-фактура зарегистрирован в книге покупок, но с учетом принятия к учету товара (работы, услуги).

Вычеты по ОС можно отсрочить

Третий способ применим в отношении вычетов по основным средствам. Дело в том, что налоговые органы настаивают: получить вычет по основным средствам можно только после того, как они будут введены в эксплуатацию и отражены на счете 01 «Основные средства» (см., например, письмо Управления МНС по г. Москве от 20 декабря 2002 г. № 24-11/62592). И хотя этот подход не имеет ничего общего с правилами Налогового кодекса, в некоторых случаях логику налоговиков можно использовать во благо фирм. В частности, это позволяет перенести вычет по основным средствам на более поздние периоды.

Сверх того, применение данного метода дает возможность получить вычеты и в тех ситуациях, когда основное средство приобреталось в период освобождения от НДС по статье 145 Налогового кодекса или во время спецрежима (УСН или ЕНВД). Так, если основное средство ввести в эксплуатацию уже после перехода на уплату НДС, то входной налог можно будет поставить к вычету (при условии, что этот налог не учтен в расходах при применении УСН). Такой вывод подтверждает как судебная практика (см., например, постановление ФАС Поволжского округа от 9 марта 2006 г. по делу № А72-6019/05-12/362), так и налоговая служба (письмо ФНС от 19 октября 2005 г. № ММ-6-03/886@).