Однако есть исключение. Если процентный доход или дисконт по векселю третьего лица, который получает оптовая фирма, превышает размер процентов, исчисленных исходя из ставок рефинансирования ЦБ РФ, действовавших в соответствующих периодах, тогда возникающую разницу (сумму превышения) нужно включить в налоговую базу по НДС. Так установлено в подпункте 3 пункта 1 статьи 162 Налогового кодекса РФ.
На эту сумму торговая фирма должна выписать счет-фактуру в одном экземпляре (п. 19 Правил ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, утвержденных постановлением Правительства РФ от 2 декабря 2000 г. № 914).
Если покупатель передал вексель до отгрузки ему товара, значит, торговая фирма получила предоплату. На сумму такой предоплаты покупателю нужно выставить счет-фактуру и начислить НДС (подп. 2 п. 1 ст. 167, п. 1 ст. 154, п. 3 ст. 168 Налогового кодекса РФ). А в момент отгрузки товара фирме придется вновь сформировать налоговую базу по НДС (п. 14 ст. 167 Налогового кодекса РФ). Однако при этом НДС с полученного аванса можно предъявить к вычету (п. 8 ст. 171, п. 6 ст. 172 Налогового кодекса РФ).
Правда, если вексель третьего лица передается поставщику в качестве предоплаты, предъявить налог с аванса к вычету не удастся. Ведь в этом случае у торговой фирмы не будет платежных документов о перечислении аванса. А, согласно пункту 9 статьи 172 Налогового кодекса РФ, для предъявления к вычету НДС по авансам необходимо иметь:
– счет-фактуру на предоплату (аванс), выставленный поставщиком (продавцом);
– документы, подтверждающие фактическое перечисление сумм оплаты в счет предстоящих поставок товаров;
– договор, предусматривающий перечисление предоплаты (аванса).
Опираясь на то, что в тексте данного пункта речь идет именно о «перечислении сумм оплаты», в письме от 6 марта 2009 г. № 03-07-15/39 финансисты разъясняли, что производить вычет НДС при осуществлении предоплаты наличными денежными средствами или в безденежной форме нельзя. Поскольку в таких случаях у покупателя товаров отсутствует платежное поручение.
Передача векселя третьего лица в оплату за приобретаемые товары, работы и услуги отражается в бухучете как выбытие финансового вложения.
Пример 1. В июне 2010 года оптовая торговая фирма «Заря» отгрузила покупателю партию товара на сумму 1 180 000 руб. (в том числе НДС – 180 000 руб.). Покупная стоимость проданного товара составила 795 000 руб.
В июле в счет оплаты за данный товар от покупателя был получен беспроцентный вексель третьего лица номиналом 1 300 000 руб.
Также в июле фирма «Заря» приобрела у поставщика партию товара стоимостью 1 121 000 руб. (в том числе НДС – 171 000 руб.). В оплату за этот товар был передан полученный ранее вексель третьего лица.
Бухгалтер фирмы «Заря» отразит операции следующим образом.
В июне:
ДЕБЕТ 62 КРЕДИТ 90
– 1 180 000 руб. – отражена выручка;
ДЕБЕТ 90 КРЕДИТ 68
– 180 000 руб. – начислен НДС;
ДЕБЕТ 90 КРЕДИТ 41
– 795 000 руб. – списана покупная стоимость проданного товара.
В июле:
ДЕБЕТ 58 КРЕДИТ 62
– 1 180 000 руб. – принят к учету вексель третьего лица;
ДЕБЕТ 41 КРЕДИТ 60
– 950 000 руб. (1 121 000 – 171 000) – получены товары от поставщика;
ДЕБЕТ 19 КРЕДИТ 60
– 171 000 руб. – отражен «входной» НДС по поступившим товарам;
ДЕБЕТ 68 КРЕДИТ 19
– 171 000 руб. – предъявлен «входной» НДС по полученным товарам к вычету;
ДЕБЕТ 60 КРЕДИТ 91
– 1 121 000 руб. – погашена задолженность перед поставщиком при передаче ему векселя третьего лица;
ДЕБЕТ 91 КРЕДИТ 58
– 1 180 000 руб. – списан вексель третьего лица.
Однако из этого правила есть исключения. Дело в том, что, согласно пункту 2 ПБУ 19/02 «Учет финансовых вложений», для признания актива финансовым вложением нужно, чтобы одновременно соблюдались три условия. И одно из них – способность приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем – в форме процентов, дивидендов или прироста стоимости вложения.
Значит, если вексель является беспроцентным, а его номинальная стоимость совпадает с договорной стоимостью реализованных товаров, полученный вексель нельзя считать финансовым вложением. Задолженность третьего лица по такому векселю правомернее признать в составе прочей дебиторской задолженности, на счете 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами».
Если вексель третьего лица получен от покупателя или передан поставщику до отгрузки товаров (иными словами, если имеет место осуществление предоплаты в безденежной форме), в бухучете нужно отражать образование задолженности по полученным или выданным авансам.
Пример 2. Изменим условия предыдущего примера. Предположим, что:
– вексель третьего лица номиналом 1 300 000 руб. получен от покупателя в качестве предоплаты в мае и в том же месяце передан в счет предоплаты поставщику;
– товар отгружен покупателю в июне;
– товары от поставщика получены в июле.
В такой ситуации бухгалтеру оптовой фирмы «Заря» потребуется сделать в учете следующие записи.
В мае:
ДЕБЕТ 58
КРЕДИТ 62 субсчет «Расчеты по полученным авансам»
– 1 180 000 руб. – принят к учету вексель третьего лица, полученный от покупателя в качестве предоплаты;
ДЕБЕТ 76 субсчет «НДС с полученных авансов»
КРЕДИТ 68 субсчет «Расчеты по НДС»
– 180 000 руб. – начислен НДС с суммы полученной оплаты;
ДЕБЕТ 91 КРЕДИТ 58
– 1 180 000 руб. – списан вексель третьего лица, полученный от покупателя и переданный поставщику в качестве предоплаты;
ДЕБЕТ 60 субсчет «Расчеты по выданным авансам»
КРЕДИТ 91
– 1 121 000 руб. – отражена дебиторская задолженность поставщика по предоплате.
В июне:
ДЕБЕТ 62 субсчет «Расчеты за проданные товары»
КРЕДИТ 90
– 1 180 000 руб. – отражена выручка от продажи товара;
ДЕБЕТ 90 КРЕДИТ 68
– 180 000 руб. – начислен налог на добавленную стоимость;
ДЕБЕТ 90 КРЕДИТ 41
– 795 000 руб. – списана покупная стоимость проданного товара;
ДЕБЕТ 62 субсчет «Расчеты по полученным авансам»
КРЕДИТ 62 субсчет «Расчеты за проданные товары»
– 1 180 000 руб. – произведен зачет полученного ранее аванса (в качестве предоплаты от покупателя поступил вексель);
ДЕБЕТ 68
КРЕДИТ 76 субсчет «НДС с полученных авансов»
– 180 000 руб. – предъявлен к вычету налог на добавленную стоимость, начисленный ранее с предоплаты.
В июле:
ДЕБЕТ 41
КРЕДИТ 60 субсчет «Расчеты за полученные товары»
– 950 000 руб. (1 121 000 – 171 000) – получены товары от поставщика;
ДЕБЕТ 19
КРЕДИТ 60 субсчет «Расчеты за полученные товары»
– 171 000 руб. – отражен «входной» НДС по полученным товарам;
ДЕБЕТ 68 КРЕДИТ 19
– 171 000 руб. – предъявлен «входной» НДС по полученным товарам к вычету;
ДЕБЕТ 60 субсчет «Расчеты за полученные товары»
КРЕДИТ 60 субсчет «Расчеты по выданным авансам»
– 1 121 000 руб. – произведен зачет уплаченного ранее аванса.
Значит, учитывать доходы и расходы по операциям, связанным с оплатой товаров векселями третьих лиц, нужно в общем порядке, без каких-либо нюансов.
Это касается и случаев, когда вексель передан в качестве предоплаты. Поскольку сумма предоплаты в целях налогового учета при методе начисления доходом не считается.
Когда полученный от покупателя вексель передается поставщикам или подрядчикам в счет оплаты, обязательство перед ними прекращается, что является одним из условий для признания расходов (п. 3 ст. 273 Налогового кодекса РФ).
По правилу, зафиксированному в пункте 1 статьи 346.17 Налогового кодекса РФ, при использовании в расчетах за товары векселя доходы у поставщика признаются на дату оплаты векселя векселедателем или на дату передачи векселя по индоссаменту третьему лицу (письмо Минфина России от 11 февраля 2010 г. № 03-11-11/30). Причем этот порядок не зависит от типа векселя – собственный он или вексель третьего лица.
Значит, если полученный от покупателя вексель в дальнейшем передается поставщику, признать доход от реализации товара покупателю нужно именно на дату передачи векселя поставщику.
Эта же дата является решающей и для признания расходов, связанных с приобретением товаров, работ или услуг, в оплату за которые передается вексель третьего лица (подп. 5 п. 2 ст. 346.17 Налогового кодекса РФ).
Причем учитывать такие расходы следует исходя из цены договора, но не более суммы долгового обязательства, указанной в векселе.
Важно запомнить
На практике налоговики нередко трактуют передачу векселя поставщику как реализацию ценных бумаг – как самостоятельную операцию, не подлежащую обложению НДС (подп. 12 п. 2 ст. 149 Налогового кодекса РФ). На этом основании контролеры требуют, чтобы организация вела раздельный учет операций, облагаемых и не облагаемых НДС.
Однако арбитражные суды, как правило, не признают передачу векселя третьего лица в счет оплаты приобретаемых товаров, работ и услуг реализацией ценных бумаг. Например, в постановлении ФАС Московского округа от 11 марта 2009 г. № КА-А40/1255-09 судьи указали, что вести раздельный учет нужно только в том случае, если налогоплательщик реализует векселя по договорам купли-продажи.
В определении ВАС РФ от 11 августа 2009 г. № ВАС-10058/09 судьи также решили, что если вексель используется организацией исключительно как средство платежа (для осуществления расчетов с контрагентами), то его выбытие не признается реализацией ценной бумаги.
Статья напечатана в журнале "Учет в торговле" №7, июль 2010 г.
Начать дискуссию